Особливості оподаткування окремих видів операцій - Банківський менеджмент

Відповідно до Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" комерційні банки зобов'язані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат за основним боргом за всіма видами кредитів та інших активних операцій, які належать до їхньої господарської діяльності. Законом також встановлено обмеження розміру страхового резерву, який може бути створений за рахунок збільшення валових витрат у податковому обліку банку.

Створення страхового резерву здійснюється фінансовою установою самостійно у розмірі, достатньому для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за кредитами, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, встановленою Національним банком України.

Банки формують резерви на покриття можливих втрат за активами, включаючи розміщені депозити, надані кредити, придбані цінні папери, дебіторську заборгованість тощо як у національній, так і в іноземній валютах, та під позабалансові зобов'язання банку.

Порядок розрахунку резервів на відшкодування можливих збитків від втрати активів і під зобов'язання банку здійснюється відповідно до нормативно-правових актів Національного банку України. У разі відсутності відповідних нормативних документів оцінка активів і позабалансових зобов'язань проводиться згідно з внутрішнім положенням банку.

Формування резерву під зобов'язання банку здійснюється за рахунок його прибутку. Списання безнадійних активів та будь-яких втрат активів у банках здійснюються тільки шляхом створення спеціальних резервів. Формування спеціальних резервів - це визнання витрат для відображення реального результату діяльності банку з урахуванням погіршення якості активів і позабалансових зобов'язань. Спеціальні резерви, що обліковуються за контрактивними рахунками, зменшують вартість відповідного активу.

Списана безнадійна заборгованість за рахунок спеціальних резервів обліковується за групами позабалансових рахунків 960 "Не сплачені в строк доходи" та 961 "Борги, списані у збиток"', за якими вона враховується до часу надходження в порядку відшкодування або до закінчення строку, що визначений чинним законодавством України.

Формування резерву під можливі втрати за кредитними операціями. З метою недопущення збитків від неповернення боргу через неплатоспроможність позичальників (контрагентів банку) оцінка кредитних ризиків здійснюється за всіма кредитними операціями та коштами, що розміщені на кореспондентських рахунках, відкритих в інших банках як у національній, так і в іноземній валюті. Банки самостійно визначають рівень ризику кредитних операцій, оцінюють фінансовий стан позичальників (контрагентів банку) та вартість застави в межах чинного законодавства.

До заборгованості за кредитними операціями, що становлять кредитний портфель банку, належать: строкові депозити, які розміщені в інших банках, та сумнівна заборгованість за ними; кредити, які надані іншим банкам, та сумнівна заборгованість за ними; рахунки суб'єктів господарської діяльності за овердрафтом, факторинговими операціями та прострочена заборгованість за факторинговими операціями; кошти, надані суб'єктам господарської діяльності за операціями репо; кредити, надані у формі врахування векселів, та сумнівна заборгованість за ними (заборгованість за такими кредитами визначається як різниця між номінальною сумою векселя і сумою неамортизованого дисконту); кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними та експортно-імпортними операціями, у поточну діяльність, в інвестиційну діяльність; сумнівна заборгованість за кредитами, наданими суб'єктам господарської діяльності; кредити, які надані центральним і місцевим органам державного управління та сумнівна заборгованість за ними; кредити в інвестиційну діяльність і на поточні потреби, які надані фізичним особам; сумнівна заборгованість за кредитами, наданими фізичним особам; гарантії, акцепти та авалі, що надані банкам; сумнівна заборгованість за виплаченими гарантіями, виданими іншим банкам; гарантії та авалі, надані клієнтам; сумнівні гарантії, надані банкам та клієнтам; зобов'язання з кредитування, які надані банкам та клієнтам.

З метою розрахунку резерву під кредитні ризики банки мають здійснювати класифікацію кредитного портфеля за кожною кредитною операцією залежно від фінансового стану позичальника, стану обслуговування позичальником кредитної заборгованості та з урахуванням рівня забезпечення кредитної операції. За результатами класифікації кредитного портфеля визначають категорію кожної кредитної операції.

Резерв під кредитні ризики поділяється на резерви під стандартну та нестандартну заборгованість за кредитними операціями. Резерви під нестандартну заборгованість формуються за кредитними операціями, класифікованими як "під контролем", "субстандартні", "сумнівні", а також "безнадійні".

Резерв під кредитні ризики формується в тій валюті, в якій враховується заборгованість. Резерв під кредитні ризики використовується лише для покриття збитків за непогашеною позичальниками заборгованістю за кредитними операціями за основним боргом, стягнення якої є неможливим.

Банки зобов'язані здійснювати розрахунок резервів під стандартну та нестандартну заборгованість (з урахуванням строків погашення боргу за кредитними операціями) протягом місяця, в якому здійснено кредитну операцію (або укладено угоду на її здійснення). Банки повинні формувати резерви щомісячно в повному обсязі, незалежно від розміру їх доходів за групами ризику відповідно до сум фактичної кредитної заборгованості станом на перше число місяця, наступного за звітним, до встановленого строку для подання місячного балансу.

Безнадійна кредитна заборгованість списується банком за рахунок резерву під нестандартну заборгованість за рішенням Правління банку.

Оцінку стану обслуговування боргу банки повинні здійснювати щомісяця.

Формування резерву на відшкодування можливих збитків банків від операцій з цінними паперами. Банки зобов'язані формувати резерв у розмірі перевищення балансової вартості цінних паперів порівняно з їх ринковою вартістю, яка коригується (зменшується) з урахуванням ризику емітента. Заборгованість за операціями з цінними паперами вважається нестандартною, якщо їх ринкова вартість є меншою, ніж їх балансова вартість.

Резерв під цінні папери в портфелі банку на інвестиції формується у разі зниження ринкової вартості всього портфеля цінних паперів нижче рівня його балансової вартості.

З метою відображення реальної структури портфеля цінних паперів з урахуванням як намірів, так і спроможності банк зобов'язаний на час придбання групи цінних паперів і надалі щомісячно вивчати та переоцінювати свою спроможність продавати чи утримувати групи цінних паперів. За результатами переоцінки банк має переводити групи цінних паперів з портфеля на продаж до портфеля на інвестиції або навпаки.

Резервуванню підлягають усі групи цінних паперів, що перебувають у портфелях банку: на продаж - 15 і більше календарних днів, на інвестиції - за станом на 1 січня наступного за звітним періодом.

Згідно з вимогами резервуванню не підлягають:

Цінні папери власної емісії (пайові та боргові);

Цінні папери, про продаж яких укладено договір І Отримана передоплата;

Векселі, враховані банком, що виступають об'єктом резервування як складова частина кредитного портфеля. Ті векселі, що придбані з метою перепродажу чи пред'явлення їх до платежу, виступають об'єктами резервування як складова частина балансового портфеля цінних паперів;

Вкладення, на суму яких коригується (зменшується) регулятивний капітал, а саме: коштів в акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж та інвестиції, випущені банками, а також інвестиції в капітал установ (що не консолідуються) у розмірі 10 відсотків і більше їх статутного капіталу та в дочірні установи;

Вкладення у пайові цінні папери установ, де метою банку є можливість реалізації інших прав, а не одержання економічного доходу (акції бірж, депозитаріїв).

Залежно від категорії цінного папера застосовуються різні методики визначення ринкової вартості.

Основні помилки при віднесенні витрат до складу валових стосуються формування страхових резервів за наданими (не виплаченими) кредитними лініями, гарантіями, поруками та придбаними цінними паперами, що засвідчують не відносини позики, а право володіння (наприклад, за акціями підприємств).

Відповідно до Закону страхові резерви за рахунок валових витрат створюються для відшкодування можливих втрат за основним боргом за наданими гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами, іншими видами заборгованості, причому заборгованість за виплаченими гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами має бути нестандартною за методикою, визначеною Національним банком України.

У разі відсутності заборгованості за наданими (не виплаченими) кредитними лініями, гарантіями, поруками, придбаними цінними паперами відповідно нема й підстав для віднесення до валових витрат коштів, направлених на формування у фінансовому обліку банку резервів для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків та під знецінення таких цінних паперів. Така сама точка зору викладена ДПА України у податковому роз'ясненні від 07.04.2003 р. №161.

Розмір страхового резерву, що створюється за рахунок збільшення валових витрат фінансової установи, не може перевищувати для комерційних банків 20 відсотків суми боргових вимог, а саме сукупної заборгованості за кредитами, гарантіями та поруками, фактично наданими (виставленими на користь) дебіторам на останній робочий день звітного податкового періоду. Граничний розмір щодо віднесення страхового резерву на валові витрати визначається на рівні платника податку, у разі консолідованої сплати податку юридичної особи.

Якщо за звітний податковий період сукупний розмір нестандартних або безнадійних кредитів (інших видів заборгованості) або суми боргових вимог, що використовуються як база для визначення обмежень, зменшуються, надлишкова сума страхового резерву направляється на збільшення валового доходу фінансової установи за наслідками такого звітного періоду.

Формування резерву для відшкодування можливих втрат від дебіторської заборгованості. Для розрахунку резерву під дебіторську заборгованість банки зобов'язані щомісячно за станом на перше число місяця, наступного за звітним, здійснювати інвентаризацію дебіторської заборгованості та її класифікацію за групами ризику залежно від строків обліку на балансі з урахуванням строків погашення, передбачених договорами або правилами здійснення операцій (розрахунків), встановлених законодавством України та внутрішніми положеннями банків.

Формування резерву під дебіторську заборгованість банки зобов'язані здійснювати в повному обсязі, незалежно від розміру їх доходів відповідно до суми фактичної дебіторської заборгованості та розрахункової суми резерву за станом на перше число місяця, наступного за звітним, до встановленого строку для подання форми звітності № 1-КБ "Баланс комерційного банку" (щомісяця).

До дебіторської заборгованості, за якою банки зобов'язані формувати резерв, належить заборгованість, що виникла за такими операціями (розрахунками): з підкріплення банку готівкою; з іншими банками; авансування або нестачі попередньо депонованих клієнтами коштів для купівлі-продажу іноземної валюти, дорогоцінних металів і цінних паперів за їх дорученням; з клієнтами банку; з купівлі господарських матеріалів, придбання нематеріальних активів та основних засобів, розрахунками за спецзв'язок тощо; з купівлі іноземної валюти та банківських металів за власними операціями; за цінними паперами для банку та фінансовими послугами, які надані банком; з авансування коштів працівникам банку на відрядження, господарські витрати, а також нестачі та інші нарахування на працівників банку; за розрахунками з працівниками банку, іншими особами.

Відповідно до Постанови Національного банку України № 505 від 13.12.2002 про порядок формування і використання банком резерву для відшкодування втрат від дебіторської заборгованості, починаючи з 1 квітня 2003 р. змінився порядок формування даного резерву. На групу ризику і розмір резерву впливає як термін обліку заборгованості на балансі, так і кількість днів прострочення, про що свідчать дані табл. 2.2.

Слід звернути увагу, що для цілей оподаткування до суми зазначеної заборгованості не включаються зобов'язання дебіторів, які виникають у разі здійснення операцій, що не включаються до основної діяльності банку.

Особливості оподаткування операцій в іноземній валюті. З 21.01.2003 р. змінено порядок відображення в податковому обліку результатів від переоцінки іноземної валюти. Якщо раніше залишок на рахунку 6204 ''Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами" відповідав залишкам відповідних рахунків податкового обліку, тобто податковий та фінансовий обліки переоцінки іноземної валюти збігалися, то тепер, згідно з вимогами пп. 7.3.3 Закону, перерахунку В Гривню за офіційним курсом НБУ підлягають балансова вартість заборгованості, вираженої в іноземній валюті, а також балансова вартість іноземної валюти, отриманої як аванс або виручка чи внаслідок проведення будь-яких інших операцій, яка обліковується на банківських рахунках платника податку або В Його касі на дату закінчення звітного періоду.

Відповідно до п. 7.3.3 Закону під терміном "заборгованість" мають на увазі:

Основну суму (непогашену частину основної суми) фінансового кредиту, депозиту (вкладу);

Суму відсотків, нарахованих на таку основну суму фінансового кредиту, депозиту (вкладу), строк оплати яких минув на дату закінчення звітного періоду;

Вартість (непогашену частину вартості) об'єкта фінансо вого лізингу;

Платежі за такий об'єкт фінансового лізингу, строк оплати яких минув на дату закінчення звітного періоду;

* балансову вартість цінних паперів, що засвідчують ¦ "І ; відносини боргу, а також товарних чи фондових деривативів, якщо інше не встановлено нормами цього Закону.

Отже, під визначення "заборгованість" не підпадають суми нарахованих відсотків за кредитами та депозитами, термін сплати яких не минув на дату закінчення звітного періоду, а також суми створених страхових резервів та суми неамортизованого дисконту за операціями з цінними паперами в іноземній валюті.

Таким чином, до валових доходів і валових витрат від операцій з іноземною валютою не включаються: переоцінка рахунків із обліку резервів за активними операціями, дисконту за операціями з цінними паперами та відсотків, нарахованих на основну суму фінансового кредиту та депозиту (вкладу), строк сплати яких не минув на дату закінчення звітного періоду.

У разі здійснення операцій з продажу або купівлі ( іноземної валюти за дорученням та за рахунок клієнтів до валових доходів банку відносять суми комісійних (брокерських) та інших подібних видів винагород, одержаних (нарахованих) банком у зв'язку із здійсненням таких операцій протягом звітного періоду, а до валових витрат - витрати банку, понесені (нараховані) у зв'язку із здійсненням таких операцій протягом звітного періоду.

У випадку здійснення операцій з купівлі або продажу іноземної валюти за рішенням банку до складу валових доходів або валових витрат банку відносять кінцевий фінансовий результат обмінних (конверсійних) операцій за результатами звітного періоду.

Кінцевий фінансовий результат обмінних (конверсійних) операцій за результатами звітного періоду вираховується як сума фінансових результатів обмінних (конверсійних) операцій за результатами кожного банківського дня. Фінансовим результатом обмінних (конверсійних) операцій за результатами банківського дня є різниця між валовими доходами, отриманими (нарахованими) банком внаслідок продажу іноземної валюти протягом такого банківського дня, та валовими витратами, понесеними (нарахованими) у зв'язку із придбанням іноземної валюти протягом такого банківського дня.

Особливості оподаткування операцій З Цінними паперами. Починаючи з 01.01.2003 р. філії банку, які здійснюють операції з цінними паперами, повинні вести окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами. Фінансовий результат операцій з цінними паперами визначається із кожного виду цінних паперів на рівні юридичної особи - платника податку (визначення фінансового результату операцій з цінними паперами на рівні філій не проводиться).

Філії банку ведуть окремий облік доходів і витрат від операцій з цінними паперами в окремому податковому обліку на відповідних аналітичних рахунках 8001 "Доходи від продажу (відчуження) цінних паперів та деривативів" та 8002 "Витрати з придбання цінних паперів та деривативів" у розрізі окремих видів цінних паперів та деривативів відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку Промінвестбанку.

Якщо протягом звітного періоду витрати на придбання кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, понесені (нараховані) платником податку, перевищують доходи, отримані (нараховані) від продажу (відчуження) цінних паперів або деривативів того самого виду протягом такого звітного періоду, від'ємний фінансовий результат переноситься на зменшення фінансових результатів від операцій з цінними паперами або деривативами того самого виду майбутніх звітних періодів у порядку, визначеному ст.6 Закону.

Якщо протягом звітного періоду доходи від продажу кожного з окремих видів цінних паперів, а також деривативів, отримані (нараховані) платником податку, перевищують витрати, понесені (нараховані) платником податку внаслідок придбання цінних паперів або деривативів того самого виду протягом такого звітного періоду (з урахуванням від'ємного фінансового результату від операцій з цінними паперами чи деривативами такого ж виду минулих періодів), прибуток включається до складу валових доходів такого платника податку за результатами такого звітного періоду.

Вимоги щодо оформлення витрат на рекламу. Рекламні заходи, які проводять філії банку, повинні відповідати поняттю реклами, викладеному в Законі України "Про рекламу" від 03.07.1996 р. Цей Закон містить низку принципів, вимог і обмежень, що ставляться до рекламної діяльності банку, порушення яких може спричинити наслідки у вигляді штрафних санкцій як за законодавством про рекламу, так і за податковим законодавством. Для віднесення витрат на рекламні заходи до складу валових витрат необхідно одночасно дотримуватися вимог Законів "Про рекламу" та "Про оподаткування прибутку підприємств".

Витрати на проведення рекламних заходів відносять до складу валових витрат тільки у разі дотримання таких умов:

Рекламні заходи проводяться щодо послуг, які надає банк;

Реклама має бути чітко відокремлена від іншої інформа ції (ідентифікована як реклама);

Рекламна інформація в обов'язковому порядку повинна містити інформацію про установу банку (найменування, телефон, адресу тощо), про послуги, пропоновані таким банком, номер чинної ліцензії (дозволу) та її (його) дату і найменування органу, що її (його) видав;

Інформаційний, авторський або редакційний матеріал, який цілеспрямовано звертає увагу на конкретні послуги установи банку для формування інтересу і сприяння надання послуг, а також містить вихідні дані банку, вважається рекла мою та в друкованих засобах масової інформації має бути вміщений під рубрикою "Реклама" чи "На правах реклами".

Слід зазначити, що у разі іміджевого характеру реклами та якщо вона пов'язана з рекламою назви банку, логотипу, спонсорства або благодійної діяльності, витрати на таку рекламу не відносять до складу валових витрат.

Для запобігання штрафним санкціям з боку податкових органів, джерела витрат на рекламу та можливість віднесення їх на валові витрати необхідно передбачати ще на етапі укладення договірних відносин на проведення рекламних заходів.

П.5.3.9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" вимагає від платника податку відповідного документального підтвердження понесених витрат. Тому, крім дотримання норм Закону про рекламу (в частині змісту і правильного розміщення реклами), норм Закону про прибуток (щодо реклами послуг), банк для підтвердження валових витрат повинен документально правильно оформити послуги з виготовлення та розміщення реклами.

Документами, що підтверджують зв'язок витрат, пов'я заних з виготовленням та розміщенням реклами, з рекламою є: договір з виробником (розповсюджувачем) реклами, акт про виконання робіт, платіжне доручення. Оскільки в цих документах немає інформації про текст рекламного оголо шення (і тим більше рекламного ролика), для підтвердження зв'язку реклами з господарською діяльністю (тобто наданням послуг банком) платник податків повинен мати примірник друкованого видання з розміщеним оголошенням (примірник рекламного ролика).

Особливості оподаткування операцій з пов'язаними особами. Дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначають, виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на ці товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи визначають, виходячи із договірних цін, але не вищих за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання.

Ці положення поширюються також на операції з юридичними особами, які не є платниками податку, встановленого статтею 10 цього Закону, або сплачують податок на прибуток за іншими, ніж платник податку, ставками.

Визначення пов'язаних осіб надано в п.1.26 Закону. Зокрема це:

Юридична особа, яка здійснює контроль над платником податку, або контролюється таким платником податку, або перебуває під спільним контролем з таким платником податку;

Фізична особа або члени сім'ї фізичної особи, які здійснюють контроль над платником податку. Членами сім'ї фізичної особи вважаються її чоловік або дружина, прямі родичі (діти або батьки) як фізичної особи, так і її чоловіка або дружини, а також чоловік або дружина будь-якого прямого родича фізичної особи або її чоловіка (дружини);

* посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або зупинення правових відносин, а також члени її сім'ї.

Поняття звичайної ціни (звичайної процентної ставки за депозитом) викладено в п. 1.20 Закону. Слід зазначити, що поняття звичайної ціни, яке використовується у разі здійснення операцій з пов'язаними особами та іншими юридичними особами, котрі сплачують податок на прибуток за іншими ставками або не є платниками податку (наприклад, страхові організації), значно розширене та потребує особливої уваги з боку керівників філій банку.

При цьому обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених Законом, покладається на податковий орган. Проте під час проведення перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обгрунтувати рівень договірних цін. Тому у разі проведення операцій з пов'язаними особами слід заздалегідь підготувати відповідне обгрунтування.

Похожие статьи




Особливості оподаткування окремих видів операцій - Банківський менеджмент

Предыдущая | Следующая