Нормативне регулювання обліку і аудиту виробництва продукції зернових культур - Організація обліку і аудиту витрат та виходу продукції зернових культур

Для ведення бухгалтерського обліку на підприємстві дуже важливим є застосування законодавчих і нормативних норм, що регулюють процес його реалізації і застосування у практичній діяльності. Система законодавчих і нормативних актів представлена в певному ієрархічному порядку і виражає ступінь впливу при регулюванні як окремих ділянок обліку, так і їх у взаємозалежній сукупності.

Нормативне регулювання обліку витрат та виходу продукції зернових культур здійснюють наступні законодавчі і нормативні документи:

1. Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996. 2. Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997 р. № 283. 3. Закон України "Про зерно та ринок зерна в Україні" від 4.07.2002 р. № 37. 4. Закон України "Про аудиторську діяльність" від 22.04.1993 р. № 3125 (зі змінами та доповненнями). 5. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290. 6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318. 7. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи" затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 р. № 790. 8. План рахунків бухгалтерського обліку активів капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291. 9. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291. 10. Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств затверджені Наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 р. № 132. 11. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів затверджені Наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2006 р. № 1315. 16.07.1999 року Верховною Радою України було прийнято Закон України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" [8]. Цей закон зокрема закріпив використання в формуванні бухгалтерського обліку нашої держави міжнародних стандартів фінансової звітності. Впровадження національних стандартів, орієнтованих на міжнародні стандарти фінансової звітності, не передбачає демонтаж існуючої системи бухгалтерського обліку, оскільки ця система в методичному аспекті себе виправдала і містить у собі позитивні форми та методи обліку.

Згідно з Законом методологічне керівництво процесом реформування бухгалтерського обліку має здійснювати Міністерство фінансів України, яке затверджує Положення (стандарти) бухгалтерського обліку та інші документи, що стосуються ведення та складання фінансової звітності. В Законі приділено увагу оформленню первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку. [8]

Закон України "Про зерно та ринок зерна в Україні" [10] визначає виробництво зерна як діяльність сільськогосподарських товаровиробників, що пов'язана з вирощуванням зерна, забезпеченням внутрішніх потреб України у насіннєвому матеріалі, зерні для продовольчих, фуражних та технічних цілей, поліпшенням його якості, створенням експортного потенціалу ринку зерна, а також гарантуванням продовольчої безпеки держави за рахунок розвитку власного зернового господарства. Метою даного Закону є:

- забезпечення продовольчої безпеки держави; - формування сприятливої для ринку зерна інвестиційної, кредитної, податкової, митної політики; - оптимізація структури та ефективності зернового виробництва з урахуванням потенціалу, природно-кліматичних умов та ринкової кон'юнктури; - встановлення державного контролю за якістю зерна, продуктів його переробки та сортового насіння; - стабілізізація ринкових ресурсів зерна; - визнання пріоритетності розвитку ринку зерна.

Закон визначає порядок зберігання зерна на зерновому складі, складські документи на зерно, організацію заставних закупок зерна, експорт і імпорт зерна і продуктів його переробки за міжнародними договорами України. [10]

При аудиторській перевірці основним Законом для аудитора є Закон України "Про аудиторську діяльність" від 22.04.93р. №3125-ХІІ [11], який визначає правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні і спрямований на створення системи незалежного контролю з метою захисту інтересів власника. Положення цього Закону діють на всій території України і поширюється на всі господарюючі суб'єкти незалежно від форм власності та видів діяльності. [11]

Важливе значення має Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997р. №283/97-ВР [9], що визначає правові засади оподаткування прибутку підприємств, визначає, хто є платником податку, що є об'єктом оподаткування, ставки податку і права та обов'язки учасників оподаткування. Для деяких підприємств дія цього Закону припиняється в тому разі, якщо вони підпадають під пільговий режим оподаткування. [9]

Відповідно до програми реформування бухгалтерського обліку, затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України від 28.10.1998 р. №1706, Міністерством фінансів наказом від 30.11.1999р. № 291 затверджено План рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов'язань і господарських операцій підприємств та організацій [14] та Інструкцію по застосуванню Плану рахунків бухгалтерського обліку [15]. Планом визначені синтетичні рахунки і субрахунки до них. Нині новий План рахунків містить 80 синтетичних рахунків, 73 з яких призначено для всіх видів діяльності. У ньому за десятковою системою наведені коди (номери) й найменування синтетичних рахунків (рахунків першого порядку) й субрахунків (рахунків другого порядку). Першою цифрою коду визначено клас рахунків, другою - номер синтетичного рахунку, третьою - номер субрахунку. Контирування документів первинного обліку, ведення регістрів бухгалтерського обліку здійснюється із застосуванням, щонайменше, коду класу і коду синтетичного рахунку. Тобто, головною метою Плану рахунків є створення системи інформації, потрібної для контролю за діяльністю підприємства, прийняття управлінських рішень та складання фінансової звітності на основі принципово нової системи бухгалтерського обліку, що відповідає умовам ринкових відносин.

Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності. Відповідно до даної Інструкції рахунків облік витрат і виходу продукції зернових культур відображають на рахунку 23 "Виробництво", субрахунку 231 "Рослинництво". Цей рахунок призначений для узагальнення інформації про витрати на виробництво продукції. За дебетом рахунку 23 "Виробництво" відображають прямі матеріальні, трудові і інші витрати, а також виробничі накладні витрати та витрати від браку продукції, за кредитом - суми фактичної виробничої собівартості незавершеної виробництвом продукції (у дебет 26, 27). Аналітичний облік за рахунком 23 "Виробництво" ведеться за видами виробництва, за статтями витрат і видами або групами продукції, що виробляється. Для обліку і узагальнення інформації про наявність та рух сільськогосподарської продукції Інструкцією передбачений рахунок 27 "Продукція сільськогосподарського виробництва". За дебетом даного рахунку відображається надходження сільськогосподарської продукції, за кредитом - вибуття сільськогосподарської продукції внаслідок продажу, безоплатної передачі тощо. На цьому рахунку обліковують продукцію, одержану від власних рослинницьких, тваринницьких підрозділів підприємства, яка призначена для продажу на сторону та для іншого невиробничого споживання (видачі і продажу працівникам, передачі в невиробничу сферу, наприклад в дитячі садки, їдальні тощо); продукцію, яка призначена для споживання в тваринницьких підрозділах як корми або для виробництва кормів у кормоцехах; продукцію, яка вирощена для годівлі худоби, наприклад зелену масу, корм, плоди тощо, а також побічну продукцію та відходи, одержані при доведенні товарної продукції та насіння до належних кондицій. [15]

Наступним нормативним документом, який регулює облік витрат виробництва продукції зернових культур є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" [3]. Тут визначаються методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та їх розкриття у фінансовій звітності. Об'єктом обліку витрат є продукція, яка потребує визначення пов'язаних з її виробництвом витрат. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Собівартість реалізованої продукції складається з виробничої собівартості продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загально виробничих витрат та понаднормативних виробничих витрат. [3]

Створені на основі міжнародних, Положення (стандарти) бухгалтерського обліку України, а саме П(С)БО 1 "Вимоги до фінансової звітності" дає таке визначення витратам - це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу. Суть визначення витрат асоціюється з втратою (зменшенням) економічних вигод для підприємстві, при цьому ці зміни обов'язково призводять до зменшення власного капіталу.

Суть поняття "витрати" за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку стосується витрат, що формують фінансовий результат діяльності підприємства, які не є комерційною таємницею і можуть бути відображені у фінансовій звітності. В результаті цих операцій активи передаються іншим юридичним і фізичним особам за плату чи без неї, чи списуються з балансу як такі, що збільшують прибуток чи збиток, тобто ці операції безпосередньо впливають на кінцевий результат діяльності підприємства.

З 1 січня 2007 року облік та звітність по сільськогосподарській діяльності має вестись у відповідності до національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 30 "Біологічні активи" [13], який відповідає змісту МСБО № 41 "Сільське господарство". Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи" визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про біологічні активи і про одержані в процесі біологічних перетворень додаткові біологічні активи й сільськогосподарську продукцію та розкриття інформації про них у фінансовій звітності. Згідно з даним положенням, біологічний актив та/або сільськогосподарська продукція визнаються активом, якщо існує імовірність отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов'язаних з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена. Сільськогосподарська продукція при її первісному визнанні оцінюється за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Первісне визнання сільськогосподарської продукції відображається у тому звітному періоді, у якому вона відокремлена від біологічного активу. Сільськогосподарську продукцію після її первісного визнання оцінюють та відображають відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Визначення справедливої вартості біологічних активів і сільськогосподарської продукції грунтується на цінах активного ринку. За наявності кількох активних ринків біологічних активів і сільськогосподарської продукції їх оцінка грунтується на даних того ринку, на якому підприємство передбачає продавати біологічні активи та/або сільськогосподарську продукцію. Оцінка сільськогосподарської продукції за договірними цінами допускається лише за обтяжливими контрактами. Зернові культури відносяться до біологічних активів, тому і дія П(С)БО 30 "Біологічні активи" розповсюджується на продукцію отриману від їх вирощування (зерно, зерновідходи, соломи), але на продукцію подальшої переробки: борошно, крупа, комбікорм дане положення сили не має. [13]

Визначення собівартості зернових культур регулюється Методичними рекомендаціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств від 18.05.2001 р. № 132 [16], які розроблені відповідно до Закону України від 16.07.1999 р. № 996 "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" [8], Закону України від 22.05.1997 р. № 283 "Про оподаткування прибутку підприємств" (зі змінами і доповненнями) [9] та Національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку з метою забезпечення єдності в складі і класифікації витрат, застосування методики їх планування та обліку і визначення собівартості продукції в с/г підприємствах. В цих рекомендаціях широко розкрито поняття витрат, групування витрат за об'єктами і статтями; основні принципи планування собівартості продукції (робіт, послуг) допоміжних виробництв, продукції рослинництва, тваринництва, підсобних (промислових) виробництв. Згідно з наведеними рекомендаціями, собівартість продукції (робіт, послуг) - це витрати підприємства, пов'язані з виробництвом продукції, виконанням робіт та наданням послуг. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати та загальновиробничі витрати. Об'єктами калькулювання продукції при вирощуванні зернових культур є зерно і зернові відходи, а одиницею калькулювання - 1 центнер. Витрати на вирощування і збирання зернових культур (включаючи вартість з доробки зерна на току, що проводиться в межах календарного року) становлять собівартість зерна, зернових відходів та соломи. Загальна сума витрат (без вартості соломи) розподіляється між зерном і зерновими відходами, при цьому зерно приймається за одиницю, а зернові відходи прирівнюються до нього за коефіцієнтом, який розраховується за вмістом в них повноцінного зерна. У разі вирощування насіння зернових культур загальна сума витрат, включаючи додаткові витрати, безпосередньо пов'язані з одержанням насіннєвого зерна відповідних репродукцій (без вартості рядового зерна та зернових відходів), розподіляється між цими класами насіння (супереліта, еліта, перша і друга репродукції) пропорційно його вартості за реалізаційними цінами. Собівартість центнера насіння визначається діленням суми витрат, віднесених на насіння відповідного класу, на його масу після доробки. Собівартість центнера зерна кукурудзи визначається шляхом ділення витрат на вирощування і збирання продукції (без вартості кукурудзиння) на масу сухого зерна повної стиглості. Перерахунок качанів кукурудзи повної стиглості в сухе зерно здійснюється за фактичним виходом зерна з качанів, який визначається хлібоприймальним пунктом шляхом обмолоту середньодобових зразків з врахуванням базової вологості зерна в качанах (базова вологість зерна в качанах кукурудзи береться на рівні 14 відсотків). Перерахунок качанів кукурудзи повної стиглості в сухе зерно, залишених на кінець року в підприємстві, та перероблених для внутрігосподарських потреб, виконується за середнім відсотком виходу зерна базової вологості, який встановлюється за даними реєстрів накладних на прийняте покупцями зерно. При потребі додатково розраховується фактична собівартість центнера кукурудзи в качанах.

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів [17] визначають, що первісне визнання сільськогосподарської продукції активом здійснюється, якщо:

- продукцію і несе ризики й отримує вигоди від володіння нею; - підприємство набуло право власності на сільськогосподарську підприємство в подальшому буде здійснювати управління та контроль за використанням сільськогосподарської продукції; - є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, помазані з використанням сільськогосподарської продукції; - вартість її може бути достовірно визначена.

Первісне визнання сільськогосподарської продукції відображається в тому звітному періоді, в якому вона відокремлена від біологічного активу. Сільськогосподарська продукція при її відокремленні від біологічного активу перестає бути елементом біологічних активів і визнається як окремий актив.

За цільовим призначенням, господарською цінністю, економічними вигодами від використання сільськогосподарська продукція поділяється на основну, супутню та побічну.

Основною є сільськогосподарська продукція, використання якої може приносити найбільші економічні вигоди підприємству, і отримання якої є метою утримання біологічних активів, здатних давати таку сільськогосподарську продукцію (у рослинництві - зерно, овочі, фрукти, насіння соняшнику, виноград, коренеплоди тощо).

Супутньою є сільськогосподарська продукція, яка одержана від біологічного активу або їх групи одночасно з основною продукцією, відповідає встановленим стандартам або технічним умовам і призначена для подальшої переробки або реалізації.

Побічною є сільськогосподарська продукція, яка одержується від одного біологічного активу або їх групи одночасно з основною, але має другорядне значення, а економічні вигоди від її використання є несуттєвими(у рослинництві - солома, гичка, бадилля).

Згідно з Методичними рекомендаціями з обліку біологічних активів [17], сільськогосподарська продукція у натуральному виразі визначається виходячи з її фактичної маси у місці оприбуткування, зокрема зерно - франко-місце зберігання (франко-тік). Фактична кількість сільськогосподарської продукції визначається за вирахуванням мертвих відходів, усушки зерна.

Некондиційна сільськогосподарська продукція за відсутності активного ринку на неї може оцінюватися виходячи з ринкових цін на подібну кондиційну сільськогосподарську продукцію з коригуванням на рівень якості і придатності до використання(наприклад, зернові відходи оцінюються за вартістю зерна виходячи з його вмісту у зернових відходах).

Побічна сільськогосподарська продукція (солома, гичка, стебла кукурудзи і соняшнику) за умови відсутності на неї активного ринку може бути оцінена за нормативними витратами на збирання, транспортування, переміщення, скиртування та іншими витратами, пов'язаними із заготівлею цієї продукції.

Державний комітет статистики України, Міністерство аграрної політики України, Державний комітет по земельних ресурсах видали наказ від 09.06.2003 р. №174/166/152 "Про удосконалення обліку виробництва продукції рослинництва" [19], який має певний вплив на відображення в обліку витрат виробництва продукції зернових культур. Відповідно до нього, остаточний валовий збір зернових культур обліковується на підставі їх заключного звіту за формою №29с. г. та відповідних коригувань показників середньої урожайності с/г культур.

При проведенні аудиторської перевірки важливими нормативними документами є Міжнародні стандарти аудиторської практики, затверджені Міжнародною федерацією бухгалтерів від 01.04.2004р. та Міжнародні нормативи аудиту, Кодекс професійної етики аудиторів України, затверджені рішенням Аудиторської палати України №73 від 18.12.1998р. [20]

Внутрішні стандарти (нормативи) сприяють реалізації вимог нормативів, розробці заходів та раціональних способів організації аудиторської діяльності, забезпечують єдиний підхід до аудиторської перевірки.

Нормативне регулювання обліку і аудиту виробництва продукції зернових культур - Організація обліку і аудиту витрат та виходу продукції зернових культур

Похожие статьи