Типичные ошибки, допускаемые при исчислении налога на имущество организации - Аудит расчетов с бюджетом по налогу на имущество

Объектом обложения налогом на имущество является движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе налогоплательщика в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. Поскольку формирование налоговой базы по налогу на имущество осуществляется на основании данных бухгалтерского учета, то ошибки, допускаемые при исчислении этого налога, прямо вытекают из нарушений в учете основных средств.

Все ошибки, связанные с неправильным исчислением налоговой базы по налогу на имущество организаций, условно можно разделить на две группы: ошибки, влекущие за собой завышение налоговой базы, и ошибки, приводящие к ее занижению. Если первые из названных ошибок не имеют негативных налоговых последствий для организации (кроме уплаты налога в большем размере), то вторые влекут за собой доначисление налога, пени и применение налоговых санкций. К ошибкам, приводящим к завышению налоговой базы по налогу на имущество, относятся такие нарушения в учете, в результате которых в составе основных средств учитываются объекты, не обладающие признаками основных средств. Большинство ошибок, связанных с неправильным отражением в бухгалтерском учете основных средств, приводят к занижению налоговой базы.

Ошибка 1. В составе основных средств учитываются объекты, не являющиеся таковыми в соответствии с положениями действующего законодательства. Примером ошибок такого рода является принятие к учету в составе основных средств объектов стоимостью менее 40 000 руб., которые в соответствии с требованиями законодательства подлежат отражению в составе материально-производственных запасов. Причем достаточно часто бывают ситуации, когда организации осуществляют такое неправомерное отражение объектов, несмотря на то что в учетной политике прописано обратное. В соответствии с п. п. 4, 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" к бухгалтерскому учету в качестве основных средств принимаются активы, в отношении которых одновременно выполняются следующие четыре условия:

Объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации и предоставления в аренду;

Объект предназначен для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

Организация не предполагает последующей перепродажи объекта;

Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и обладающие стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Ошибка 2. Расходы на изготовление основных средств списываются в состав затрат единовременно без принятия объекта к учету в составе основных средств. Указанная ошибка чаще всего допускается в случае, когда организация самостоятельно либо с привлечением подрядчиков изготавливает основное средство (т. е. не приобретает готовый объект по договору купли-продажи).

Пример. Организация покупает комплектующие для монтажа сигнализации, системы видеонаблюдения, локальной вычислительной сети, затем силами штатных специалистов осуществляет монтаж названных систем, при этом основные средства - на учет не принимаются, а все затраты на приобретение запасных частей списываются как материально-производственные запасы.

Аргументом для такого порядка отражения хозяйственных операций, по мнению организаций, является то, что стоимость отдельных комплектующих частей составляет менее 40 000 руб., следовательно, ее можно списать единовременно, оприходовав как материалы - кабель, датчики, видеокамеры и т. п. При этом бухгалтером не обращается внимание на тот факт, что комплектующие, из которых создается объект (например, та же локальная вычислительная сеть или система видеонаблюдения), не могут самостоятельно выполнять каких-либо функций.

Локальная сеть представляет собой объединение компьютеров в сеть, позволяющую организовать эффективную работу в организации и предоставляющую оперативный и удобный доступ к необходимой информации в пределах небольшой территории. Локальная сеть обычно создается и работает в пределах одной организации, и ее использование дает возможность значительно сократить затраты организации на приобретение оргтехники, так как несколько сотрудников могут использовать один принтер. Компьютерная локальная сеть удовлетворяет условиям п. 4 ПБУ 6/01, поэтому для целей бухгалтерского учета она является основным средством. Первоначальной стоимостью локальной сети будут являться фактические затраты на ее создание, а именно: стоимость сетевого оборудования, материалов, а также стоимость монтажных и пусконаладочных работ. В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Таким образом, если каждая часть сложного объекта не может использоваться отдельно, а выполняет свои функции только в составе комплекса, организация должна сформировать единый объект основных средств. Наиболее распространенной является ситуация, когда организация приобретает по отдельности составные части персонального компьютера (монитор, системный блок, клавиатура и т. п.) и, не формируя объекта основных средств, единовременно списывает стоимость комплектующих в состав затрат. По мнению Минфина России (Письмо от 02.06.2010 N 03-03-06/2/110), все приспособления и принадлежности персонального компьютера, без которых данный объект не может использоваться в качестве средства труда, включаются в состав единого объекта основных средств - персонального компьютера, признаваемого амортизируемым имуществом. Учитывать каждую часть отдельно можно только в случае, если сроки их полезного использования существенно различаются (Письмо Минфина России от 20.02.2008 N 03-03-06/1/121).

Ошибка 3. Несвоевременное отражение объектов в составе основных средств

Данная ошибка заключается в том, что в составе вложений во внеоборотные активы в бухгалтерском учете организации в течение длительного времени числятся объекты основных средств, которые не требуют какой-либо доработки, но при этом не переводятся в состав основных средств и не амортизируются. Зачастую такие объекты могут даже фактически использоваться в производственной деятельности. В результате несвоевременного отражения объектов в составе основных средств искажается их стоимость и занижается налоговая база по налогу на имущество организаций. Приобретенные активы до момента перевода в состав основных средств подлежат отражению организацией на счете 07 "Оборудование к установке", если они требуют монтажа, либо на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". После того, как основное средство приведено в состояние, пригодное для использования, а его стоимость сформирована, оно должно быть отражено в составе основных средств на счете 01 "Основные средства". При этом фактически основное средство может и не использоваться, например в случае, если оно приобретено с целью применения в дальнейшем, для запасного фонда или законсервировано. Согласно Письму Минфина России от 18.04.2007 N 03-05-06-01/33 объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, его стоимость включается в налоговую базу по налогу на имущество организаций, когда данный объект приведен в состояние, пригодное для использования, т. е. независимо от ввода его в эксплуатацию. бюджет налог имущество

Ошибка 4. Неверное определение срока полезного использования объекта основных средств

Неправильное определение срока полезного использования объекта основных средств влечет за собой искажение величины амортизационных отчислений и, следовательно, остаточной стоимости основного средства, что в свою очередь влияет на размер налоговой базы по налогу на имущество организаций. На практике наиболее часто встречаются ошибки, связанные с определением амортизационной группы по офисной технике и транспорту (например, когда компьютеры относят к 4-й амортизационной группе со сроком полезного использования 60 месяцев вместо 2-й амортизационной группы со сроком полезного использования 36 месяцев или автомобили относят к 4-й амортизационной группе со сроком 84 месяца вместо 3-й со сроком полезного использования 60 месяцев). Амортизируемое имущество распределяется по группам в зависимости от сроков его полезного использования. В качестве такого периода признается время, в течение которого объект служит для выполнения целей деятельности организации. Организация может самостоятельно определить срок полезного использования на дату ввода основного средства в эксплуатацию в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей. Организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. Указанный срок должен быть подтвержден документально. Подтверждающими документами могут быть: копия инвентарной карточки по форме N ОС-6 от предыдущего собственника, заверенная подписями руководителя и главного бухгалтера; акт о приеме-передаче основного средства по форме N ОС-1, в котором продавец должен указать истекший срок службы основного средства.

Ошибка 5. Неправильное определение первоначальной стоимости основного средства

Данная ошибка заключается в том, что при принятии объекта основного средства к учету и формировании его первоначальной стоимости организация не учитывает все расходы, связанные непосредственно с приобретением данного основного средства. Например, расходы по доставке или расходы по монтажу не относятся на первоначальную стоимость объекта, а списываются единовременно.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

Суммы организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

Таможенные пошлины и таможенные сборы;

Невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Ошибка 6. Неверное отражение в учете операций, приводящих к увеличению стоимости основных средств (реконструкция, модернизация)

Во многих случаях стоимость основных средств искажается в результате неправильной классификации работ по реконструкции и модернизации основных средств, когда указанные работы признаются организацией как ремонт основного средства и списываются единовременно на затраты, вместо того чтобы увеличивать стоимость основного средства. В соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 в случаях реконструкции, модернизации и т. д. первоначальная стоимость основного средства должна быть изменена. Кроме того, при проведении упомянутых работ необходимо пересмотреть срок полезного использования объектов основных средств в связи с изменившимися характеристиками. В зависимости от характера проводимых работ по содержанию и восстановлению основных средств они могут быть:

Не изменяющими характеристики объекта: текущий и капитальный ремонт;

Изменяющими характеристики объекта: достройка, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение.

В налоговом и бухгалтерском законодательстве не урегулирован порядок классификации работ по восстановлению и содержанию основных средств. Тем не менее для принятия к учету и налогообложения важно определиться с тем, что же было произведено: ремонт, реконструкция, достройка, модернизация либо техническое перевооружение имущества.

Основной проблемой при отражении в бухгалтерском и налоговом учете расходов на содержание основных средств является именно классификация проведенных работ (ремонт), модернизация или реконструкция, поскольку затраты на восстановление объекта основных средств учитываются в том отчетном периоде, к которому они относятся, а затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.) объекта основных средств. В целях налогообложения понятие работ по достройке, дооборудованию, модернизации, реконструкции и перевооружению сформулировано применительно к порядку определения стоимости амортизируемого имущества (п. 2 ст. 257 НК РФ), при этом определение ремонтных работ в НК РФ также отсутствует. Таким образом, из-за отсутствия четкой классификации работ по содержанию и восстановлению объектов основных средств в действующем законодательстве основанием для определения видов ремонта должны являться соответствующие документы, разработанные техническими службами организаций. Если соответствующих служб в структуре организации нет, то основанием для классификации вида ремонта может быть заключение специализированной организации. Неверное определение характера работ влечет за собой искажение стоимости основных средств, что в свою очередь приводит к искажению налоговой базы по налогу на имущество.

Похожие статьи




Типичные ошибки, допускаемые при исчислении налога на имущество организации - Аудит расчетов с бюджетом по налогу на имущество

Предыдущая | Следующая