Аудит витрат діяльності підприємства - Аналітичний та синтетичний облік витрат

Для встановлення переліку нормативних документів, які застосовуються при аудиті витрат і собівартості продукції, необхідно вдатися до визначення показника "собівартість" і його розуміння.

Собівартість - це подана в грошовому виразі величина ресурсів, використаних із відповідною метою. Це визначення має три важливих положення:

Перше. Витрати визначаються використанням ресурсів; елементами витрат при виробництві продукції є кількість спожитих матеріалів, число відпрацьованих людино-годин та кількість інших витрачених ресурсів. Собівартість визначає, скільки і яких ресурсів було використано.

Друге. Величина використаних ресурсів до собівартості входить у грошовому показнику.

Третє. Визначення собівартості завжди співвідноситься з конкретними завданнями. В нашому випадку таким завданням є виробництво продукції, де обов'язково треба встановити величину витрат на виробництво використаних ресурсів у грошовому виразі.

При визначенні достовірності показників обліку спожитих ресурсів у процесі виробництва користуються нормативними документами, які були розглянуті у відповідних попередніх розділах.

На даному етапі розглянемо нормативні документи, які регламентують правильність формування витрат в обліку, метою якого є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, пов'язаних із виробництвом продукції, обчислення фактичної собівартості окремих видів та всієї продукції.

Основним нормативним документом є Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості та відповідні Методичні рекомендації з інших галузей.

Особливості складу витрат за нормами П(с)БО 16 є те, що такі витрати, як, наприклад, витрати пально-мастильних матеріалів на службовий легковий автотранспорт, витрати на виплату добових понад установлені норми тощо, пов'язані з виробничою діяльністю підприємства, входять до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) [ 13]. У податковому обліку такі витрати, як відомо, до складу валових витрат у повному обсязі не входять.

Відповідно до пункту 6 П (с) БО 16 витратами визнаються ті з них, які або зменшують активи (наприклад, витрати сировини, матеріалів тощо), або збільшують зобов'язання (наприклад, нарахована заробітна плата, вартість послуг з операційної оренди тощо) [ 13]. Ще однією з умов визнання витрат є відображення їх у бухгалтерському обліку одночасно з доходами, для отримання яких здійснені ці витрати (п.7П (с) БО 16) [ 13].

Для визнання витрат необхідна їх достовірна оцінка (п.6 П (с) БО 16).

Такі витрати, як амортизація, визначаються шляхом систематичного розподілу їх суми між відповідними періодами, але при цьому об'єкт амортизації повинен забезпечувати отримання економічних вигод (п.8 П (с) БО 16), він повинен "працювати" [ 13].

Матеріальні витрати, пов'язані з вибуттям запасів (витрачання сировини, матеріалів, палива тощо на виготовлення продукції), згідно з пунктом 16 П (с) БО 9 оцінюються за одним із запропонованих у ньому методів: [12]

- середньозваженої собівартості; - собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); - нормативних затрат; - ціни продажу.

Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходами конкретного періоду (наприклад, утрати від знецінення запасів, борги, визнані безнадійними, визнані економічні санкції тощо у формі № 2 відображаються у тому звітному періоді, у якому вони мали місце п.7 П (с) БО 16 [ 13].

До виробничої собівартості виготовленої продукції (робіт, послуг) згідно з нормами П (с) БО 16 входять витрати на матеріали, оплату праці й інші прямі витрати безпосередньо можна віднести на конкретний вид продукції (робіт, послуг) або вид діяльності [ 13].

Загально-виробничі витрати поділяються на змінні (які залежать від обсягу виробництва) і постійні (сума яких не залежить від обсягу виробництва). Згідно з пунктом 16 П (с) БО 16 перелік і склад змінних і постійних загально-виробничих витрат підприємства визначають самостійно (з відображенням їх в обліковій політиці), розподіл загально-виробничих витрат на змінні й постійні, у тому числі на розподілені й нерозподілені постійні, здійснюється згідно з пунктом 16 П (с) БО 16 і додатком № 1 доП (с) БО 16. [13] [Додаток 7]

Пунктом 9 П (с) БО 16 визначено, що не всі витрати визнаються і відображаються у формі № 2 [Додатки 3, 4 ].

До таких витрат належать, зокрема:

Попередня оплата вартості запасів, робіт, послуг (у податковому обліку зазначені витрати включаються до складу валових витрат);

Платежі за договорами комісії, агентськими угодами на користь комітента, принципала та інші витрати, зазначені у вищезгаданому пункті.

Згідно з нормами П (с) БО 16 і П (с) БО 3 до собівартості продукції (робіт, послуг) загальногосподарські витрати не входять, як не входять витрати, пов'язані зі збутом продукції, та інші операційні витрати. Тобто витрати у формі № 2 тепер чітко

Розділені на:

Витрати, пов'язані із собівартістю продукції (товарів, робіт, послуг) (ряд.040 форми № 2);

Адміністративні витрати (ряд.070 форми № 2);

Витрати на збут (ряд.080 форми № 2);

Інші операційні витрати (ряд.090 форми № 2).

Пунктом 11 П (с) БО 16 установлено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з:

Виробничої собівартості реалізованої у звітному періоді продукції (робіт, послуг);

Нерозподілених постійних загально-виробничих витрат;

Наднормативних виробничих витрат.

Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, крім положень про віднесення витрат, за класифікаційними ознаками визначають:

Методи обліку витрат і калькулювання виробничої собівартості продукції;

Облік у допоміжних (підсобних) виробництвах, цехах, калькулювання продукції (робіт, послуг) допоміжних підприємств і списання цієї продукції (робіт, послуг) на виробництво основної продукції;

Облік незавершеного виробництва;

Витрати, що не входять до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг);

Порядок визначення ціни та рентабельності виробництва продукції. Окремо в Рекомендаціях наведені:

Номенклатура статей витрат на утримання та експлуатацію устаткування;

Номенклатура статей загально-виробничих витрат;

Розрахунок розподілу загально-виробничих витрат;

Перелік супутньої продукції в окремих галузях промисловості;

Зведений кошторис витрат на виробництво продукції (робіт, послуг);

Перелік основних калькуляційних одиниць;

Калькуляційні одиниці для цехів допоміжних виробництв;

Зразки Відомості зведеного обліку витрат на виробництво, калькуляції виробленої продукції (виробничої) та калькуляції відпускної ціни.

Положення, визначені у Рекомендаціях, є обов'язковими для виконання суб'єктами господарювання.

План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій визначає, на яких рахунках узагальнюється інформація про витрати.

Для відображення у розділі II Звіту про фінансові результати операційних затрат за елементами підприємства використовують рядки 80-84. Інші витрати, які не обліковані на рахунках 80-84, у цьому розділі Звіту не відображаються і можуть бути відразу списані на рахунки класу 9 (відповідно до Інструкції № 291). [ 17] Підприємства, які використовують для обліку витрат тільки рахунки класу 8, ці витрати відображають по дебету рахунка 85. Малі підприємства і підприємства, які не ведуть комерційної діяльності, для обліку витрат можуть застосовувати тільки рахунки класу 8.

Надалі затрати перегруповуються за видами діяльності.

По дебету рахунка 23 "Виробництво" у кореспонденції з кредитом рахунків 80-84 відображають прямі витрати (матеріальні, на оплату праці й пов'язані з ними відрахування, на амортизацію та ін).

По дебету рахунка 91 "Загально-виробничі витрати" у кореспонденції з кредитом рахунків 80-84 відображаються витрати на управління виробництвом.

Відповідно до проведеного розподілу частина загально-виробничих накладних витрат щомісяця (щоквартально) списується з кредиту рахунка 91 у дебет рахунка 23 "Виробництво" (субрахунок "Витрати основного виробництва"), а частина на витрати періоду, тобто входить до собівартості реалізованої продукції і списується в дебет рахунка 90 "Собівартість реалізації".

Фактична виробнича собівартість готової продукції, обробка якої завершена, яка пройшла випробування, приймання, комплектацію згідно з умовами договорів із замовником і відповідає технічним умовам і стандартам, з кредиту рахунка 23 списується в дебет рахунка 26 "Готова продукція".

Слід зазначити, що рахунки 91, 26 торговельними підприємствами не використовуються. Відповідно до Інструкції № 291 торговельні підприємства на рахунку 23 відображають усі затрати на здійснення діяльності з продажу товарів. Однак рахунка 23 торговельні підприємства можуть і не застосовувати, а фактичну собівартість реалізованих товарів списувати в дебет рахунка 90 з кредиту рахунка 80 "Матеріальні витрати".

Витрати, пов'язані з операційною діяльністю підприємства, які не входять до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), розподіляються по рахунках 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності".

До витрат діяльності відносять витрати, пов'язані з операційною діяльністю, але які не входять до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

До таких витрат за П (с) БО № 16 відносять[Додаток 12 ]:

- адміністративні витрати; - витрати на збут; - інші операційні витрати.

До адміністративних витрат належать такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством:

- загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо); - витрати на службові відрядження й утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу; - витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); - винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо); - витрати на зв'язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо); - амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання; - витрати на врегулювання спорів у судових органах; - податки, збори та інші, передбачені законодавством, обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що входять до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг); - плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків; - інші витрати загальногосподарського призначення.

До витрат на збут входять такі витрати, пов'язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг):

- витрати пакувальних матеріалів для затаювання готової продукції на складах готової продукції; - витрати на ремонт тари; - оплата праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам і працівникам підрозділів, що забезпечують збут; - витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг); - витрати на передпродажну підготовку товарів; - витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом; - витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона); - витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки; - витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування; - інші витрати, пов'язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

До інших операційних витрат входять:

- витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи"; - собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти у національну грошову одиницю, є еквівалентом, виражена у грошовій одиниці України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти, - собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов'язаних з їх реалізацією; - сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; - втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, пов'язаними з операційною діяльністю підприємства); - втрати від знецінення запасів; - нестачі й втрати від псування цінностей; - визнані штрафи, пеня, неустойка; - витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення; - інші витрати операційної діяльності.

Метою аудиту витрат є:

- перевірка правильності класифікації витрат, не пов'язаних із виробництвом; - перевірка повноти відображення витрат у бухгалтерському обліку. - При перевірці витрат діяльності необхідно виконати такі аудиторські процедури: - перевірка обгрунтованості внесення витрат до складу адміністративних; - перевірка складу витрат за статтями згідно із застосовуваною підприємством класифікацією; - перевірка обгрунтованості віднесення до складу адміністративних витрат податків, зборів та обов'язкових платежів; - складання переліку видів та сум податків, віднесених на адміністративні витрати; - перевірка наявності та повноти оформлення документів, які підтверджують витрати; - перевірка обгрунтованості внесення витрат до складу витрат на збут; - перевірка складу витрат за центрами виникнення витрат згідно із застосовуваною підприємством класифікацією; - перевірка наявності та повноти оформлення документів, які підтверджують витрати; - перевірка правильності визначення собівартості іноземної валюти, що реалізована, та операційних курсових різниць; - перевірка відповідності застосованого методу оцінки запасів при реалізації облікової політики; - перевірка обгрунтованості внесення витрат до складу адміністративних; - перевірка правильності розрахунку резерву сумнівних боргів; - перевірка обгрунтованості списання на витрати поточної безнадійної заборгованості суми, що перевищує резерв сумнівних боргів; - перевірка правильності відображення в обліку витрат від знецінення, нестачі та псування запасів; - перевірка наявності й повноти оформлення документів, які підтверджують витрати; - перевірка повноти відображення витрат, пов'язаних із нарахуванням та сплатою відсотків за кредит; - перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із випуском, утриманням та обігом цінних паперів; - перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із фінансовим лізингом; - перевірка наявності й правильності відображення витрат, пов'язаних із втратами: від інвестицій в асоційовані підприємства; від спільної діяльності; від інвестицій у дочірні підприємства; - перевірка розрахунку собівартості: реалізованих фінансових інвестицій; реалізованих необоротних активів; реалізованих майнових комплексів; - перевірка правильності розрахунку від'ємних не операційних курсових різниць; - складання переліку відсутніх первинних документів; - складання переліку витрат, не відображених в обліку; 4 узагальнення інформації з аудиту витрат; - перевірка Головної книги щодо суттєвості нестандартних записів на бухгалтерських рахунках; - вивчення операцій із пов'язаними сторонами: протоколів, договорів щодо операцій із пов'язаними сторонами, наявність операцій із пов'язаними особами, не відображених в обліку.

При перевiрцi й оцiнцi внутрішнього контролю витрат дiяльностi застосовують тест, де відображено питання, розглянемо деякі з них:

- Чи санкціонуються витрати вiдповiдною особою? - Чи контролюється наявність необхідних документів, що підтверджують витрати (акти, накладні)? - Яка встановлена перiодичнiсть віднесення витрат на формування фінансових результатів: щомісячно, щоквартально, раз на рік?

Чи ведеться облік адміністративних витрат за відповідними статтями (витрати зв'язку, на відрядження, ремонт)?

3. Витрати на збут:

Чи ведеться аналітичний облік витрат на збут за центрами виникнення витрат (у розрізі магазинів, складів)?

- Чи ведуться дослідження та розробки на пiдприємствi? - Чи ведуться окремо витрати на дослідження та розробки?

Чи здійснює підприємство фінансові витрати?

6. Втрати від участі в капіталі:

Чи понесені підприємством втрати від участі в капіталі?

7. Інші витрати:

Чи здійснювалися операції з реалізації: фінансових, майнових комплексів, інвестиційних і необоротних активів?

Тестування дає змогу встановити, як здійснюється класифікація витрат на підприємстві, чи здійснюється санкціонування таких витрат.

За результатами тестування аудитор переходить до складання програми аудиту витрат діяльності. Кількість аудиторських процедур обернено пропорціональна оцінці системи внутрішнього контролю: чим вища оцінка системи внутрішнього контролю, тим менше аудиторських процедур може планувати аудитор.

За програмою аудиту здійснюється перевірка правильності відображення витрат діяльності в обліку і звітності за обраним методом організації аудиту (суцільний, вибірковий, комбінований).

Аудит витрат діяльності підприємства - Аналітичний та синтетичний облік витрат

Похожие статьи