Техника составления и формирование показателей бухгалтерского баланса - Бухгалтерский баланс: технология составления и анализ

Под техникой составления бухгалтерского баланса понимается совокупность всех необходимых учетных процедур. Включает в себя следующие этапы:

1) проведение ежегодной инвентаризации перед составлением годового бухгалтерского баланса; 2) формирование остатков по всем счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода (в виде оборотной ведомости либо в виде главной книги); 3) изучение особенностей формирования показателей баланса; 4) формирование статей бухгалтерского баланса (на основе остатков по всем счетам бухгалтерского учета).

Сведения об остатках имущества и обязательств представляют в новых формах отчетности за три отчетные даты, а не только на начало года и конец отчетного периода, как это предусмотрено в прежней форме баланса и в других формах отчетности. В новой форме бухгалтерского баланса остатки имущества и обязательств отражают на следующие даты:

- по состоянию на отчетную дату отчетного периода; - на 31 декабря предыдущего года; - на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.

Рассмотрим подробно порядок формирования показателей бухгалтерского баланса в соответствии с новыми требованиями составления бухгалтерской отчетности. В активе баланса отражается стоимость имущества организации в разбивке по его составу и направлениям размещения.

Заполняя баланс, организации принимают следующие правила:

- - основные средства, нематериальные активы, доходные вложения в материальные ценности отражаются в балансе по остаточной стоимости; - - стоимость остатков товаров и прочих материально-производственных запасов отражается в активе баланса за вычетом суммы резерва под снижение стоимости материальных ценностей (если вследствие проведенной инвентаризации возникла необходимость создать такой резерв); - - когда организация после проведения инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками создала резерв по сомнительным долгам, остаток дебиторской задолженности отражается в активе баланса за вычетом суммы этого резерва.

Рассмотрим подробно каждую статью этих разделов баланса. В разделе I "Внеоборотные активы" баланса отражается информация об активах организации, которые используются для извлечения прибыли в течение длительного времени. Это нематериальные активы, основные средства, доходные вложения в материальные ценности, финансовые вложения, отложенные налоговые активы и прочие внеоборотные активы организации. Формирование раздела I "Внеобротные активы" представлено в таблице 2.

В разделе II "Оборотные активы" баланса приводятся сведения о стоимости и составе оборотных активов организации на отчетную дату. Оборотными признаются активы, которые сравнительно быстро переносят свою стоимость на затраты.

Таблица 2 - Формирование показателей раздела I "Внеобротные активы"

Наименование показателя	Код строки	Формирование показателя
Нематериальные активы	1110	Отражается остаточная стоимость нематериальных активов (НМА), которые принадлежат организации, - сумма, равная разнице между дебетовым сальдо на счете 04 "Нематериальные активы" и кредитовым сальдо на счете 05 "Амортизация нематериальных активов". Если организация согласно учетной политике начисляет амортизацию по всем объектам НМА без применения счета 05, то отражается дебетовое сальдо счета 04.
Результаты исследований и разработок	1120	Показываются затраты организации на завершенные НИОКР, давшие положительный результат, но не относящиеся к НМА. Их отражают на счете 04 обособленно.
Основные средства	1130	Показывается остаточная стоимость основных средств - дебетовый остаток по счету 01 "Основные средства" за минусом суммы амортизации, начисленной по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
Доходные вложения в материальные ценности	1140	Отражается остаточная стоимость имущества, предназначенного для сдачи в аренду (лизинг) или прокат. Это дебетовый остаток по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности" за минусом суммы амортизации, которая отражена по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств", субсчет "Амортизация имущества, относящегося к доходным вложениям".
Финансовые вложения	1150	Показывается дебетовое сальдо по соответствующим "долгосрочным" субсчетам счета 58 "Финансовые вложения", 55.3 "Депозитные счета" за вычетом кредитового сальдо по счету 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" (если такой резерв создавался)
Отложенные налоговые активы	1160	Отражается дебетовое сальдо по счету 09 "Отложенные налоговые активы".
Прочие внеоборотные активы	1170	Отражаются те активы, стоимость которых признается несущественной, и информация о которых не важна для заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности.
Итого по разделу I	1100	Сумма ранее заполненных строк данного раздела

К оборотным активам относится имущество, представленное в таблице 3.

Таблица 3 - Формирование показателей раздела II "Оборотные активы"

Наименование показателя	Код строки	Формирование показателя
Запасы	1210	- показывается дебетовый остаток по счету 10 "Материалы". Если организация отражает стоимость материалов в учетных ценах, применяя счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", к сальдо счета 10 следует прибавить дебетовый остаток по счету 16. Если на конец отчетного периода сальдо по счету 16 кредитовое, его следует вычесть из остатка по счету 10; - показываются затраты незавершенного производства. Это сумма дебетовых остатков по счетам: 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам"; - показывается сумма дебетовых остатков по счетам 41 "Товары" и 43 "Готовая продукция" за вычетом кредитовых остатков по счетам 42 "Торговая наценка" и 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей"; - отражается дебетовый остаток по счету 45 "Товары отгруженные".
Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям	1220	Отражается дебетовое сальдо счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".
Дебиторская задолженность	1230	Указываются дебетовые сальдо по счетам 60, 62, 68, 69, 71, 73, 75 и 76 за вычетом кредитового сальдо по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам"
Финансовые вложения	1240	Показываются краткосрочные финансовые вложения как дебетовый остаток по счетам 58 "Финансовые вложения" и 55 "Специальные счета в банках", субсчет 3 "Депозитные счета" (в части краткосрочных вложений) за вычетом кредитового сальдо по счету 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" (если такой резерв создавался фирмой).
Денежные средства	1250	Формируется как сумма дебетовых остатков по счетам: 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках" (за исключением сальдо по субсчету 55-3 "Депозитные счета", которое отражается в составе финансовых вложений), 57 "Переводы в пути".
Прочие оборотные активы	1260	По этой строке баланса показывается стоимость оборотных активов, не отраженных в других строках
Итого по разделу II	1200	Сумма ранее заполненных строк данного раздела

Итоговая сумма активов организации - строка 1600 "Баланс" - сумма всех активов организации - как внеоборотных, так и оборотных.

Особое внимание необходимо уделить проблемам, касающимся изменения в структуре актива баланса. В отличие от прежней формы баланса в его новой форме отсутствует отдельная статья "Незавершенное строительство". В профессиональной литературе встречаются предложения показывать соответствующие данные в составе "Прочих внеоборотных активов". В связи с этим следует отметить, что одним из основных мотивов разработки новых форм отчетности было приведение форм отчетности в соответствие с ПБУ 4/99. Согласно п. 20 ПБУ 4/99 "Незавершенное строительство" является статьей, входящей в группу статей "Основные средства", чему прямо противоречит включение данных о незавершенном строительства в состав "Прочих внеоборотных активов". Кроме того, отражение незавершенного строительства не в соответствии с п. 20 ПБУ 4/99 чревато налоговыми санкциями, а при определенных условиях - и административными. Также согласно сложившейся практике составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО и US GAAP данные о капитальных вложениях, связанных с приобретением (созданием) объектов основных средств, отражаются по строке "Основные средства". Причем данные о незавершенном строительстве целесообразно всегда, независимо от степени их существенности, приводить в составе группы статей "Основные средства" отдельной статьей "в том числе" - для минимизации риска споров с налоговыми органами по налогу на имущество.

В составе запасов бухгалтерского баланса с 2011 г. отсутствует специальная строка для специфического вида капитализированных затрат, таких как расходы будущих периодов. При этом в Плане счетов бухгалтерского учета счет 97 "Расходы будущих периодов" по-прежнему присутствует. На этом счете отражают затраты предприятия в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. Сальдо по счету 97 "Расходы будущих периодов" должно распределяться между разделами актива баланса исходя из срока обращения, т. е. "долгоиграющие" расходы будущих периодов должны отражаться в бухгалтерском балансе организации в составе внеоборотных активов по строке 1170 "Прочие внеоборотные активы". Краткосрочные расходы будущих периодов могут отражаться в составе оборотных активов по строке 1260 "Прочие оборотные активы".

Также из новой формы бухгалтерского баланса исключена информация об остатках по отдельным видам запасов. Новая форма бухгалтерского баланса не содержит представляемых в прежней форме данных об остатках дебиторской задолженности со сроком погашения более 12 мес. и в течение 12 мес. с выделением из общей суммы долгосрочной и краткосрочной задолженности, в том числе долгов покупателей и заказчиков. Эти сведения и другие дополнительные данные о запасах отражаются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях. В разделе III "Капитал и резервы" баланса отражается величина собственного капитала организации. Это уставный, добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие капитализируемые резервы (таблица 4).

Таблица 4 - Формирование показателей раздела III "Капитал и резервы"

Наименование показателя	Код строки	Формирование показателя
Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)	1310	Отражается сальдо счета 80 "Уставный капитал". Для акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью это величина уставного капитала, для унитарных предприятий - величина уставного фонда, для полных товариществ и товариществ на вере - величина складочного капитала, для производственных кооперативов - паевой фонд.
Собственные акции, выкупленные у акционеров	1320	Отражается дебетовое сальдо счета 81 "Собственные акции (доли)" - остаток акций (долей) организации, которые она выкупила у акционеров (участников) для последующей перепродажи или аннулирования.
Переоценка внеоборотных активов	1340	Указывается остаток по кредиту счета 83 "Добавочный капитал", связанный с дооценкой внеоборотных активов. Для этого к счету 83 открывают субсчет 83-1 "Дооценка внеоборотных активов".
Добавочный капитал (без переоценки)	1350	Отражается кредитовое сальдо счета 83 "Добавочный капитал" без переоценки.
Резервный капитал	1360	Отражается кредитовый остаток по счету 82 "Резервный капитал". На этом счете формируется резервный фонд и иные аналогичные фонды, которые создаются путем распределения части полученной прибыли.
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	1370	Отражается сальдо счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)": - кредитовое - нераспределенная прибыль; - дебетовое - непокрытые убытки (показатель приводится в скобках).
Итого по разделу III	1300	Сумма ранее заполненных строк данного раздела

В разделе IV "Долгосрочные обязательства" отражаются суммы займов, кредитов и т. п., полученных организацией на срок более года и не погашенных на отчетную дату. Здесь отражается также величина отложенных налоговых обязательств организации и резервы под условные обязательства. Все остальные суммы долгосрочной кредиторской задолженности отражаются в отдельной строке. Организация может добавить в раздел IV расшифровочные строки, если считает необходимым выделить еще какие-либо показатели. Например, в дополнительной строке можно показать сумму долгосрочной кредиторской задолженности перед дочерними организациями или перед учредителями. Порядок формирования статей данного раздела представлен в таблице 5.

Таблица 5 - Формирование показателей раздела IV "Долгосрочные обязательства"

Наименование показателя	Код строки	Формирование показателя
Заемные средства	1410	Строке отражается сальдо счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Это остатки заемных средств, фактически полученных от банков и других организаций и не погашенных на отчетную дату. При этом срок их погашения согласно условиям договора должен превышать 12 месяцев.
Отложенные налоговые обязательства	1420	Отражается кредитовое сальдо счета 77 "Отложенные налоговые обязательства
Резервы под условные обязательства	1430	Отражаются суммы резервов, формируемых в целях покрытия возможных оценочных обязательств, которые будут подтверждены наступлением или ненаступлением будущих событий, находящихся вне контроля организации. Это долгосрочные обязательства с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения (сальдо кредитовое по счету 96 "Резервы предстоящих расходов").
Прочие обязательства	1450	Отражаются суммы привлеченных средств, не указанные в строке 1410 "Заемные средства". Это могут быть кредитовые остатки по счетам: - 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (сумма долгосрочной кредиторской задолженности, в том числе по выданным векселям); - 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"; - 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные" (если эти суммы не отражены отдельной строкой).
Итого по разделу IV	1450	Сумма ранее заполненных строк данного раздела

В разделе V "Краткосрочные обязательства" баланса отражаются суммы кредиторской задолженности, срок погашения которой по условиям договора не превышает 12 месяцев. В этом разделе отражаются суммы краткосрочной кредиторской задолженности организации перед поставщиками (за поставленные товары, выполненные работы и оказанные для организации услуги), покупателями (по полученным от них авансам), учредителями и работниками, перед бюджетом и внебюджетными фондами, заимодавцами и прочими кредиторами.

Кроме того, в составе краткосрочных обязательств организации отражаются резервы предстоящих расходов. Формирование статей раздела V "Краткосрочные обязательства" показано в таблице 6.

Таблица 6 - Формирование показателей раздела V "Краткосрочные обязательства"

Наименование показателя	Код строки	Формирование показателя
Заемные средства	1510	Отражается кредитовое сальдо по счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - остаток задолженности организации по банковским кредитам и займам, полученным от других организаций.
Кредиторская задолженность	1520	Отражается краткосрочная кредиторская задолженность организации, срок погашения которой не превышает 12 месяцев: кредитовые сальдо по счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Доходы будущих периодов	1530	Отражается кредитовое сальдо счета 98 "Доходы будущих периодов".
Резервы предстоящих расходов	1540	Баланса отражается кредитовое сальдо счета 96 "Резервы предстоящих расходов". На этом счете учитываются оценочные обязательства, если предполагаемый срок их исполнения составляет менее 12 месяцев после отчетной даты.
Прочие обязательства	1550	Отражается сумма краткосрочных обязательств, которые не вошли в другие строки раздела V баланса.
Итого по разделу V	1500	Сумма ранее заполненных строк данного раздела

Итоговая сумма пассивов организации - строка 1700 "Баланс" - сумма всех пассивов - капиталов и резервов, долгосрочных и краткосрочных обязательств организации.

Таким образом, в новой форме бухгалтерского баланса стал более компактным, в нем не представлены сведения о резервах, образованных в соответствии с законодательством и в соответствии с учредительными документами организации. Поскольку эти данные не представляют ценности для финансового анализа деятельности организации, их исключение из бухгалтерской отчетности не снижает ее информационных возможностей. Для оценки финансового положения организации важны данные о величине созданного организацией резервного капитала (фонда), а не о правовых основаниях его создания.

Дополнительно в разд. III "Капитал и резервы" включена статья "Переоценка внеоборотных активов", при этом остатки по статье "Добавочный капитал (без переоценки)" отражают без учета результатов переоценки внеоборотных активов. Эти данные позволят оценить результаты переоценки внеоборотных активов, ее влияние на величину капитала организации.

В разд. IV "Долгосрочные обязательства" включена дополнительная статья "Резервы под условные обязательства", представляющая интерес для финансового анализа и позволяющая оценить имеющиеся на отчетную дату обязательства организации, в отношении величины или срока исполнения которых существует неопределенность.

Раздел V "Краткосрочные обязательства" в новой форме бухгалтерского баланса не содержит данных об остатках по видам кредиторской задолженности. Также в отличие от прежней формы не представлена статья "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов". Детализация этих представлена в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях.

В новой форме бухгалтерского баланса не представлена справка о наличии ценностей на забалансовых счетах. Очевидно, составители форм отчетности посчитали, что эта информация не представляет интереса для внешних пользователей, поскольку носит в ряде случаев технический характер. К тому же представляющие интерес для внешних пользователей сведения о стоимости, переданных в аренду и полученных в аренду основных средств показаны в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

Таким образом, несмотря на существенное сокращение содержания новой формы бухгалтерского баланса, интересы пользователей бухгалтерской отчетности не ущемлены, так как в пояснениях к бухгалтерскому балансу представлен значительный объем новой отчетной информации, существенно расширяющей информационные возможности бухгалтерской отчетности и позволяющей ее пользователям глубоко проанализировать и объективно оценить имущественное и финансовое положение организации.

Сведения о деятельности организации, доступ к которым пользователи получают через бухгалтерскую отчетность, должны всегда подвергаться сомнению, поскольку высок риск искажения финансовой информации. Это означает необходимость постоянного исследования механизмов вуалирования и фальсификации данных баланса в целях выявления и предупреждения таких фактов при проведении экономического анализа.

Многие способы фальсификации или вуалирования бухгалтерского баланса направлены на вывод из-под контроля предприятия принадлежащего ему имущества либо искажение платежеспособности фирмы. Возможностями для этого располагают лица, ответственные за составление отчетности либо осуществляющие документальное оформление хозяйственных операций.

На современном этапе развития бухгалтерского учета искажения данных отчетности в интересах определенных лиц могут оставаться незамеченными в связи с несовершенством методологии бухгалтерского учета, противоречиями в законодательстве и т. д. В таком случае имеет место вуалирование баланса, т. е. искажение истинных данных в пределах требований нормативных актов. Вуалирование создает возможность получения выводов, противоречащих действительности, вследствие лишения баланса конкретности и определенности.

Фальсификацией баланса является ложное представление экономической информации, которое является результатом противоречащих законодательству искажений в учете и отчетности. Следы фальсификации баланса находят отражение в различных документах, на основании которых составляется бухгалтерская отчетность. Отклонения преднамеренного характера появляются вследствие внесения в учетные регистры ложной информации об имуществе, дебиторах, обязательствах, затратах, выручке.

Мотивы для искажения бухгалтерской отчетности разнообразны. Составитель баланса может стремиться представить финансовое положение организации в более устойчивом состоянии либо, напротив, - в кризисном.

Наиболее подвержены ошибкам такие статьи баланса, как нематериальные активы, финансовые вложения, расходы будущих периодов, задолженность по кредитам.

Техника составления и формирование показателей бухгалтерского баланса - Бухгалтерский баланс: технология составления и анализ

Похожие статьи