Распределение и списание накладных расходов - Формирование расходов

При списании с кредита счета 26 в дебет счета 20 общехозяйственные и общепроизводственные расходы распределяются между отдельными видами продукции в зависимости от принятой в организации системы учета либо в составе накладных расходов одновременно с распределением общепроизводственных расходов, либо как самостоятельный вид накладных расходов (но в любом случае принцип распределения всех накладных расходов - и общехозяйственных, и общепроизводственных - должен быть единым).

Способ распределения накладных (общепроизводственных и общехозяйственных) расходов между отдельными видами продукции должен быть установлен в учетной политике предприятия или в ином специально разработанном документе (положении, методике и т. п.), наличие которого предусмотрено положениями учетной политики. Например, накладные расходы могут распределяться между видами продукции следующим образом*:

    § пропорционально прямым расходам на оплату труда; § пропорционально расходу материалов на конкретный вид продукции в денежном выражении; § пропорционально общей сумме прямых расходов; § пропорционально общей сумме выручки.

При выборе того или иного метода предприятия могут пользоваться старыми отраслевыми инструкциями по планированию и калькулированию себестоимости или при их отсутствии выбрать экономически обоснованную базу для своего конкретного производства. Чем больше доля накладных расходов в составе затрат предприятия, тем более значим выбранный ею метод, в том числе и с налоговой точки зрения.

Таким образом, предприятие получает величину фактической себестоимости каждого вида готовой продукции, которая в дальнейшем не пересчитывается даже в случае, если предприятие, нарушая методологию учета, не ведет счет 43 и учитывает стоимость готовой продукции на отдельном субсчете счета 20.

У многопрофильных предприятий, занимающихся, например, торговлей и производством продукции, встает вопрос: какую базу им следует использовать при распределении общехозяйственных расходов на торговую деятельность - сумму товарооборота или сумму валового дохода? Несмотря на всю абсурдность экономического смысла такого подхода, в данном случае следует признать, что, следуя учетной политике распределения затрат "пропорционально полученной выручке", предприятие не может использовать в расчетах показатель валового дохода. В контексте налогового законодательства валовой доход рассматривается как "иной показатель, используемый для определения финансового результата", выручка - как совокупность оборотов по счету 90, отражаемых по строке 010 формы N 2 бухгалтерской отчетности (в частности, именно так рассчитываются нормы на рекламу или представительских расходов - см. письмо Минфина РФ от 21.10.98 N 04-02-06).

У многих предприятий это приводит к искажению результатов от ведения торговой деятельности (чем меньше надбавка - тем более проявляется искажающий эффект).

Наиболее часто встречающейся ошибкой бухгалтера, выявляемой при проверках и в ряде ситуаций влияющей на сумму подлежащих уплате в бюджет налогов, является применение разной базы для распределения косвенных расходов в различные периоды отчетного года или по различным видам продукции внутри отдельных видов деятельности.

Помимо этого часто предприятия при ведении учета используют так называемый "котловой метод", когда учет всех расходов ведется на счете 26 или накладные расходы не распределяются между отдельными видами деятельности и видами выпускаемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг, а сразу списываются со счета 26 непосредственно в дебет счета 90 и выявляется общий финансовый результат за отчетный период в отсутствие закрепления данного метода в качестве элемента учетной политики.

Однако получение в конечном итоге положительного финансового результата (прибыли) не исключает наличия фактов реализации части продукции (работ или услуг) по ценам ниже ее фактической себестоимости (при отражении на счетах бухгалтерского учета полученный убыток может быть просто "перекрыт" прибылью от других видов деятельности).

Поэтому при определении полной себестоимости продукции (работ, услуг) в процессе формирования финансового результата для целей налогообложения распределение накладных расходов между отдельными видами деятельности и видами выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг) является обязательным, даже если вся прибыль организации, получаемая от различных видов деятельности, облагается по одной ставке.

Несоблюдение этого правила при реализации продукции по ценам, близким к ее себестоимости, может привести к искажению сумм начисленных налогов (налога на прибыль, НДС). Поэтому при проведении документальных проверок налоговые инспекторы обычно обращают внимание на наличие и правильность распределения накладных расходов (особенно при низком уровне рентабельности деятельности организации).

В общем случае списание накладных расходов непосредственно в дебет счета 90 (минуя счет 20) в соответствии с учетной политикой не уменьшает и не увеличивает общую сумму налогов, которые должны быть уплачены в бюджет, а только отодвигает срок их перечисления на более поздний отчетный период. Однако из этого правила есть исключения, незнание которых может обернуться для организации довольно значительными финансовыми потерями. Поэтому перед выбором того или иного варианта распределения накладных расходов необходимо тщательно проанализировать возможные последствия принятого решения.

Приведем основные моменты, на которые необходимо обратить внимание бухгалтеру при принятии решения о списании условно-постоянных расходов непосредственно в дебет счета 90 минуя счет 20.

    1. При использовании этого метода существенно облегчается процесс калькулирования себестоимости (уменьшается трудоемкость расчетов), а также снижается налогооблагаемая база для расчета налога на имущество (стоимость незавершенного производства по сравнению с другими методами калькулирования себестоимости будет меньше на сумму накладных расходов, так как они ежемесячно в полном объеме списываются на счет 46 и в расчете среднегодовой стоимости имущества учтены быть не могут). 2. Если организация имеет стабильную, достаточно большую прибыль и значительные остатки незавершенного производства и (или) нереализованной продукции, то при списании условно-постоянных расходов непосредственно в дебет счета 46 относительно завышается себестоимость продукции, а значит, уменьшается сумма платежей по налогу на прибыль в текущем отчетном периоде (уплата налога фактически отодвигается по времени на более поздний период), что позволяет временно сохранить денежные средства в обороте организации. 3. При реализации продукции (работ, услуг) по ценам, близким к ее себестоимости, в случае списания общехозяйственных расходов непосредственно в дебет счета 46 возрастает вероятность возникновения убытков (особенно при значительных колебаниях объемов выпускаемой продукции). Поэтому чем выше удельный вес общехозяйственных расходов в сумме текущих издержек и чем конкурентнее среда (более ограниченные возможности повышения цен на свою продукцию) и нестабильнее производство, тем взвешеннее должен быть выбор учетной политики в части распределения общехозяйственных расходов. 4. Если в течение отчетного периода отсутствует выручка от реализации продукции, то при установленном учетной политикой методе списания условно-постоянных расходов непосредственно в дебет счета 46 у организации не будет достаточных оснований для включения этих затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) как текущего, так и последующих отчетных периодов.

Особенности распределения накладных расходов при осуществлении различных видов деятельности

Хотелось бы обратить внимание на то, что при осуществлении отдельных видов деятельности, общепроизводственные и общехозяйственные расходы (например, содержание дирекции и охраны предприятия, содержание зданий и их текущий ремонт, командировочные расходы, расходы на оплату труда и т. д.) распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки вне зависимости от способа распределения накладных расходов, установленного учетной политикой предприятия.

Это относится к следующим видам деятельности:

Вид деятельности

Условия осуществления вида деятельности, при которых накладные расходы организаций распределяются для целей налогообложения пропорциональной размеру выручки

Видеопоказ, прокат видео - и аудиокассет и записи на них, сдача в аренду и иные виды использования казино, иных игорных домов (мест) и другого игорного бизнеса, а также видеосалонов

Реализация произведенной сельскохозяйственной и охотохозяйственной продукции, а также реализация произведенной и переработанной на данном предприятии сельскохозяйственной продукции собственного производства, за исключением продукции сельскохозяйственных предприятий индустриального типа, определяемых по перечню, утверждаемому законодательным (представительным) органом субъекта РФ, а также при определенных условиях*:

    - получение доходов в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию-акционеру и удостоверяющим право владельца этих бумаг на участие в распределении прибыли предприятия-эмитента, доходов по иным ценным бумагам, а также доходов в виде процентов (дисконта), полученных владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, государственных ценных бумаг субъектов Российской Федерации и ценных бумаг органов местного самоуправления; - получение доходов от долевого участия в деятельности других предприятий (кроме доходов, полученных за пределами Российской Федерации)

При любых условиях

Посреднические операции и сделки**. Страховая деятельность. Отдельные банковские операции и сделки

Если ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, отличается от установленной по основному виду деятельности ставки налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ

* Действующие нормативные документы не содержат однозначного определения понятия "вид деятельности организации".

** По договору комиссии, агентирования, поручения.

Таким образом, если в учетной политике предприятия, осуществляющего перечисленные в таблице виды деятельности, установлен иной порядок распределения накладных расходов (т. е. непропорционально размеру выручки), то предприятие должно на счетах бухгалтерского учета отражать распределение накладных расходов в соответствии с принятой учетной политикой, а для целей исчисления налогооблагаемой прибыли составлять специальный расчет, в котором накладные расходы будут распределены пропорционально размеру выручки. Поскольку в этом случае фактически придется дважды формировать себестоимость продукции (один раз - для отражения на счетах бухгалтерского учета, а другой - для целей налогообложения), предприятию, осуществляющему названные выше виды деятельности, целесообразно изначально предусмотреть в учетной политике порядок, при котором накладные расходы распределяются пропорционально размеру выручки.

Кроме того, необходимо иметь в виду, что расчет себестоимости продукции при распределении накладных расходов в соответствии с принятой учетной политикой предприятию сделать все же придется - для того чтобы определить, не было ли фактов реализации продукции ниже себестоимости. Если организация не сделает этого самостоятельно, то такие расчеты, скорее всего, будут произведены налоговым инспектором при проведении документальной проверки.

Списание накладных расходов в случае, когда у предприятия нет ни производственной деятельности, ни внереализационных доходов

В том случае, когда у предприятия вообще нет производственной деятельности и эта ситуация по прогнозам продлится не менее трех месяцев, ему в первую очередь стоит позаботиться об оформлении факта перевода основных средств на консервацию. Затраты, связанные с содержанием законсервированных объектов, относятся к внереализационным расходам. Следует также провести организационную работу с персоналом

Проведенные мероприятия уже приведут к уменьшению величины общехозяйственных расходов.

Единого мнения о том, что же делать с образующимися в период простоя и отсутствия реализации продукции затратами, в настоящее время не существует.

Похожие статьи




Распределение и списание накладных расходов - Формирование расходов

Предыдущая | Следующая