Аудиторські докази, їх сутність та класифікація - Аудиторські докази. Перевірка правильності обліку доходів

У процесі аудиту нагромаджуються докази достовірності фінансової звітності, які оформлюються документально і називаються робочими документами аудитора. Але традиційно до аудиторських свідчень відносять інформацію щодо достовірності фінансової звітності. Загалом процес аудиту розглядається як пізнання істини, одержання доказів, донесення одержаної інформації аудитором до користувачів шляхом видачі об'єктивних висновків аудитора. Процес здійснення операцій -- це дослідження фактів минулого. Кожна господарська операція відображається в певних документах, де чітко проявляється дія закону всебічного взаємозв'язку явищ і загального відображення матеріального світу, що дозволяє аудитору встановити законність, достовірність і реальність їх відображення.

Об'єктивне відображення господарських операцій повинне підтверджуватися доказами.

У літературних джерелах поняття доказів трактується як фактичні свідчення про обставини, що мають важливе значення для прийняття управлінських рішень.

Докази - це свідчення, які відображають будь-яки й факт і є незаперечними.

Згідно з міжнародним стандартом аудиту 500 "Аудиторські докази" термін "Аудиторські докази" означає інформацію, яку аудитор використовує для формування висновків, на яких грунтується аудиторська думка; вони охоплюють інформацію, що міститься в облікових записах. На думку економістів Я. П. Кулаковської і Ю. В. Піча, аудиторські докази -- це документально підтверджена інформація, зібрана аудитором під час перевірки, яка підтверджує висновки аудитора щодо будь-якої дії господарюючого суб'єкта, окрім того, доказ може стати підтвердженням або спростуванням існування тієї або іншої події чи дії. Аудиторські докази залежать від джерел їх отримання. Основними джерелами їх отримання є:

    * інформація первинних і зведених документів; * облікові регістри бухгалтерського обліку; * фінансова звітність підприємства (баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал, примітки до річного звіту); * матеріали проведених інвентаризацій; * розрахунки відомостей бухгалтерії, податкові декларації, контракти, калькуляції, засновницькі документи; * матеріали перевірок органів податкової служби та матеріали проведених документальних ревізій, аудиторські перевірки; * письмові заяви осіб, доповідні записки матеріально відповідальних та посадових осіб підприємства, замовників; * оперативна, статистична та податкова звітність.

Докази отримують шляхом застосування фізичних оглядів, підтверджень залишків на рахунках бухгалтерського обліку, аналізу документів, отриманих від підприємств, третіх осіб, аналітичних досліджень за минулі роки, майбутніх періодів та усної інформації осіб підприємства, організацій, установ.

Аудиторські докази необхідно одержувати шляхом поєднання тестів системи контролю і процедур перевірки на суттєвість. "Тести системи контролю" - це тести, що виконуються для одержання аудиторських доказів щодо відповідності структури та ефективності функціонування систем обліку та внутрішнього контролю.

"Процедури перевірки на суттєвість" -- це перевірки, що виконуються для одержання аудиторських доказів з метою виявлення суттєвих перекручень у фінансовій звітності. Такі процедури бувають двох типів: у вигляді перевірки операцій і залишків по рахунках та проведенні аналітичних процедур.

Ці критерії достатності та надійності взаємопов'язані між собою. Достатність є виміром кількості аудиторських доказів, належність виміряної якості та надійності.

Під час аудиторської перевірки аудитор спирається на аудиторські докази, які мають переконливий характер.

Формулюючи аудиторський висновок, аудитор не здійснює суцільної перевірки всієї інформації, а визначає тільки основні її елементи, що характеризують стан діяльності підприємства. Необхідним є те, що аудитор повинен одержати аудиторські докази стосовно кожного суттєвого твердження фінансової звітності. На їх достовірність впливають такі фактори:

    * оцінка характеру та величини ризику на всіх етапах аудиторської перевірки; * досвід попередніх аудиторських перевірок; * надійність, реальність та достовірність облікової інформації; * виявлення фактів помилок чи шахрайства.

Класифікація доказів здійснюється залежно від подачі інформації (на прямі і непрямі).

Прямі докази -- це докази, що підтверджуються первинними документами; непрямі -- це свідчення, які не мають ніякого відношення питання, що досліджується.

Залежно від джерел одержання інформації докази поділяються на: внутрішні, зовнішні і комбіновані:

    * до внутрішніх доказів відноситься інформація, одержана від клієнта; * до зовнішніх належить інформація, одержана від третіх осіб, комбіновані докази вміщують інформацію, отриману від клієнта і підтверджену зовнішніми джерелами.

Аудитор, одержавши інформацію в період проведення аудиту, повинен повністю переконатися у тому, що його думка правильна, справедлива і має цінність для вирішення дослідницької проблеми. Наприклад, доказ того, що на підприємстві перекручена звітність по руху грошових коштів, не є цінною для вирішення питання щодо підтвердження наявності дебіторської заборгованості.

За характером одержання аудиторські докази поділяють на: візуальні, документальні та усні.

Достовірні докази мають бути доречними. Наприклад, аудитор, перевіряючи своєчасність виплати заробітної плати згідно з платіжною відомістю, та провівши тестування з цієї процедури, встановив, що в окремих випадках суми депонованої заробітної плати не були своєчасно віднесені бухгалтером на рахунок 662 "Депонована заробітна плата", а зроблені некоректні бухгалтерські проводки. Цей доказ свідчить про недостовірність ф. №3 "Звіт про рух грошових коштів". У цьому випадку стосовно однієї мети докази будуть доречними, стосовно іншої - ні, позаяк сутність доречності визначається метою аудиту.

На достовірність доказі в впливають ряд факторів. Фактори, що впливають на достовірність доказів, наведені в табл. 6.1.

Таблиця б. 1. Перелік факторів, що впливають на достовірність доказів

№ з/п

Фактори, які впливають на достовірність доказів

Підтвердження інформації, що впливає на достовірність доказів

1

2

3

1.

Незалежність

Джерела

Інформації

Зовнішні джерела інформації є більш надійними, ніж внутрішні. Так, підтвердження інформації від третіх осіб більш достовірна ніж інформація, яка зафіксована в документах підприємства (отримання грошових коштів у банку для видачі їх підзвітній особі)

2.

Ефективність

Внутрішнього контролю

При ефективній системі внутрішнього контролю у клієнта докази теж є більш надійними

3.

Кваліфікація аудитора

Інформація, отримана аудитором у результаті фактичної перевірки, є більш ефективною, ніж та, яку одержують допоміжними методами

4.

Оцінка інформації наданої особами

Докази, надані особами, можна вважати надійними у випадку, коли вони надані особами, що мають достовірні свідчення. У випадку, коли аудитор не мас достатньої кваліфікації і знань, докази, зібрані ним, можуть бути недостатньо достовірними

5.

Ступінь

Об'єктивності

До об'єктивної інформації необхідно віднести об'єктивну інформацію: це підтвердження залишків по рахункам дебіторів, кредиторів, банківської виписки тощо

6.

Достатність

Розмір вибірки, що встановлюється аудитором, буде важливим, коли аудитор вирішує достатність (кількість/ зібраних ним свідчень

7.

Своєчасність

Коли аудиторські докази відповідають здійсненню фактів, вони будуть більш достовірними

8.

Об'єднаний ефект

Переконливість доказів можна оцінити лише після загальної оцінки достовірності, достатності і своєчасності

Відповідно до норм стандартів аудиту аудитор повинен отримати таку кількість аудиторських доказів, яка б забезпечила можливість підготувати аудиторський висновок.

Докази - це будь-які фактичні дані, на підставі яких встановлюють наявність чи відсутність обставин, що мають значення в конкретній справі (ст. 27Цивільного кодексу України). Цивільний кодекс України виділяє такі види доказів:

    - усні; - письмові; - речові; - висновки експертів.

Аудиторські докази - це інформація, одержана аудитором для формування аудиторського висновку чи звіту. Аудиторські докази та їх зміст залежать від способів отримання і мають такі види:

- внутрішні - інформація, отримана від клієнта (підприємства,

Що перевіряється) в усній чи письмовій формі;

    - зовнішні - інформація, отримана від третіх осіб у письмовій формі; - змішані - інформація, отримана від клієнта в усній чи письмовій формі і підтверджена третіми особами в письмовій формі. При оцінці надійності доказів варто враховувати чотири правила:
      1) докази, отримані із зовнішніх джерел, надійніше отриманих із внутрішніх джерел; 2) докази, отримані із внутрішніх джерел, більш надійні, якщо системи бухгалтерського обліку й внутрішнього контролю ефективні; 3) докази, зібрані аудитором, надійніше доказів, наданих суб'єктом; 4) докази у формі документів і письмових заяв надійніше заяв, представлених в усній формі.

Отже, найбільш цінними вважають зовнішні докази, потім змішані і зовнішні. Докази отримані безпосередньо аудитором також є більш цінними, ніж ті, які подані підприємством-замовником аудиту. При цьому, документованим доказам надають перевагу порівняно з усними.

Відповідно до правил подання інформації аудиторські докази поділяють на прямі та непрямі.

Прямі докази - це докази, які безпосередньо підтверджують певні факти господарської діяльності або спростовують їх.

Непрямі докази - це інформація, що прямо не вказує на конкретні обставини, але може перебувати з ними у взаємодії. Наприклад, надійність системи внутрішнього контролю може бути непрямим доказом відсутності значних помилок у фінансовій звітності.

Аудиторські докази повинні бути достатніми для формулювання розумних висновків, на яких грунтується думка аудитора. Докази збираються за кожним твердженням, нерідко один доказ може підтвердити кілька затверджень.

У ході одержання аудиторських доказів може використовуватись тестування засобів контролю, а також проводитись аудиторські перевірки по суті.

Тестування засобів контролю -- тестування, проведені з метою одержання аудиторських доказів, що характеризують ефективність функціонування систем бухгалтерського обліку й систем внутрішнього контролю.

Процедури перевірки по суті -- це процедури, які виконуються з метою одержання достатніх аудиторських доказів для виявлення істотних фальсифікацій у фінансовій звітності. Ці процедури можуть здійснюватися у вигляді детальних тестів господарських операцій і аналітичних процедур згідно з МСА 520 "Аналітичні процедури".

Тестування засобів контролю проводитися для підтвердження оцінки ризику системи внутрішнього контролю, а процедури по суті -- для перевірки даних, на підставі яких підготовлена фінансова звітність.

На думку аудитора впливає:

    - аудиторська оцінка характеру й величини невід'ємного ризику на рівні фінансової звітності й на рівні сальдо рахунків; -- характер систем бухгалтерського обліку, системи внутрішнього контролю й оцінка ризику коштів контролю; - істотність статті або статей, що перевіряються; - попередній досвід; - результати аудиторських процедур, у т. ч. по виявленню шахрайства; - джерела й достатність наявної інформації.

При одержанні аудиторських доказів шляхом процедур перевірки по суті, аудитор повинний розглянути їхню достатність із метою підтвердження передумов підготовки фінансової звітності.

У цілому ж аудиторські докази повинні відповідати ряду вимог, зокрема таким як: необхідність, достатність, обгрунтованість, правильність.

Необхідність доказів встановлюється на підготовчому етапі, тобто відбувається визначення кола необхідних для складання аудиторського висновку доказів.

Під достатністю доказів розуміють той обсяг інформації, яка необхідна для визначення стану об'єкта аудиту. Таким чином, достатність -- це вимір кількості аудиторських свідчень, а необхідність -- їх якості і надійності, а також відповідності конкретному твердженню.

Обгрунтованість аудиторських доказів забезпечується за умови, що вони містять дані, наведені в первинних документах і звітах, облікових регістрах і звітності тощо, зміст яких підтверджується підписами конкретних виконавців.

Правильність доказів передбачає, що в них мають бути наведені всебічно (формально, арифметично, логічно тощо) перевірені аудитором дані.

Дотримання зазначених вимог забезпечує одержання достовірної інформації про стан об'єктів аудиту, необхідної для складання аудиторського висновку. Якість доказів залежить від джерел їх отримання. Аудиторський ризик зменшується, якщо аудитор використовує докази, отримані з різних джерел і різні за формами подання.

Важливе значення мають передумови підготовки фінансової звітності, які є думкою керівництва підприємства, яке перевіряється, що в явній і неявній формі виражено у фінансовій звітності.

Передумови підготовки фінансової звітності можуть бути розбиті на наступні категорії:

    1. Існування - підтвердження існування активу або зобов'язання на певну дату; 2. Права й обов'язки - підтвердження належності активів і зобов'язань суб'єктові на певну дату; 3. Виникнення - підтвердження того, що операції звітного періоду відносяться до суб'єкта; 4. Повнота - підтвердження повноти інформації, відображеної у фінансовій звітності; 5. Вартісна оцінка -- підтвердження належної вартісної оцінки елементів фінансової звітності; 6. Точний вимір - підтвердження правильної кількості відображення операцій і віднесення доходів і видатків до потрібного періоду; 7. Подання й розкриття - розкриття й класифікація статей відповідно до основних принципів фінансової звітності.

Аудиторські докази збираються по кожній окремій категорії передумов, і наявність однієї з них не може компенсувати відсутність іншої.

Залежно від об'єкта контролю і конкретної ситуації аудитор обирає джерела інформації, які дадуть вичерпну характеристику досліджуваного об'єкта. Взагалі існують такі джерела аудиторських доказів:

Нормативні документи, що регламентують питання, які підлягають перевірці;

Дані первинних документів (відображають зміст господарських

Операцій, час їх здійснення, обсяги і т. д.);

Облікові регістри (в яких узагальнюються і групуються дані

Первинних документів);

Головна книга (головний регістр синтетичного обліку);

Звітність підприємств;

Накази, плани, кошториси, угоди, розрахунки, довідки тощо;

Матеріали перевірок Державної податкової інспекції, органів

Державної контрольно-ревізійної служби і т. п.;

Матеріали внутрішньогосподарського контролю підприємства;

Дані, отримані аудитором під час проведення документального

Фактичного контролю об'єкта аудиту;

Письмові й усні свідчення працівників підприємства і третіх осіб;

Інші джерела.

Якщо докази, отримані з різних джерел, суперечать один одному, аудитор повинний провести додаткові процедури з метою з'ясування реального стану справ. Якщо є серйозні сумніви із приводу істотного затвердження, аудитор повинний одержати достатні й доречні докази для усунення таких сумнівів. Якщо це не вдається, то він повинний виразити умовно-позитивну думку або відмовитися від вираження думки.

Усі отримані докази обов'язково мають бути задокументовані, тобто відображені в робочих документах аудитора.

Похожие статьи




Аудиторські докази, їх сутність та класифікація - Аудиторські докази. Перевірка правильності обліку доходів

Предыдущая | Следующая