Анализ системы нормативного регулирования бухгалтерского учета социально-трудовых отношений в России и за рубежом - Учет и аудит социально-трудовых отношений

Под системой нормативного регулирования бухгалтерского учета подразумевают совокупность законодательных, нормативных правовых актов и других документов, раскрывающих вопросы бухгалтерского учета социально-трудовых отношений. В каждой стране с учетом особенностей развития экономики действуют различные стандарты бухгалтерского учета и отчетности. К примеру, в Российской Федерации система нормативного регулирования бухгалтерского учета имеет четыре уровня.

Первый уровень - федеральные законы, постановления, указы, которые регламентируют постановку бухгалтерского учета социально-трудовых отношений в компаниях. Второй уровень состоит из определенных стандартов бухгалтерского учета - Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ). Они устанавливают базовые правила и принципы ведения бухгалтерского учета, порядок составления и представления бухгалтерской отчетности. Третий уровень включает методические рекомендации по ведению бухгалтерского учета, инструкции, указания. Четвертый уровень - рабочие документы предприятий, в которых они формируют свои подходы к ведению учета и раскрытию бухгалтерской информации в отчетности.

Проанализируем российские и международные стандарты учета с точки зрения раскрытия в них элементов метода бухгалтерского учета.

Метод бухгалтерского учета социально-трудовых отношений - это совокупность способов, приемов для отражения состояния и движения хозяйственных средств и их источников в бухгалтерском учете социально-трудовых отношений.

Метод бухгалтерского учета социально-трудовых отношений включает в себя следующие основные элементы:

    1) документирование; 2) инвентаризация; 3) оценка; 4) калькулирование; 5) система бухгалтерских счетов; 6) двойная запись; 7) составление бухгалтерской отчетности.

Рассмотрим содержание каждого элемента метода бухгалтерского учета социально-трудовых отношений более подробно по российским и международным стандартам.

Объекты бухгалтерского учета

Согласно Трудовому кодексу РФ к объектам социально-трудовых отношений относятся имущество компании (в частности, затраты на оплату труда и социальное обеспечение, дебиторская задолженность персонала) и обязательства (кредиторская задолженность перед персоналом), а также операции начислений, удержаний и выплат в пользу сотрудников.

По МСФО в целом объекты учета те же: имущество организации (например, затраты на оплату труда), обязательства (кредиторская задолженность перед работниками) и различные операции, связанные с выплатой персоналу. Однако иногда, к примеру, в отчетности, сформированной по российским стандартам, не отражается имущество, которое обязательно должно быть указано, в отчетности, составленной уже согласно МСФО, то есть некоторые виды имущества утрачивают критерии их признания по российским стандартам, бывает и обратная ситуация, аналогично и с обязательствами. К тому же некоторые объекты интерпретируются по-разному в различных стандартах. В таблице 1.2.1 представлено сравнение видов выплат работникам организации, предусмотренных МСФО 19 "Вознаграждения работникам" и ТК РФ.

Таблица 1.2.1

Виды выплат в пользу работников, предусмотренных МСФО 19 "Вознаграждения работникам" и ТК РФ.

МСФО 19

ТК РФ
    - краткосрочные вознаграждения: заработная плата и взносы на социальное страхование, ежегодный оплачиваемый отпуск и пособие по болезни, медицинское обслуживание и др.; - вознаграждения по окончании трудовой деятельности, включающие пенсии и иные вознаграждения после выхода на пенсию, а также страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности; - прочие долгосрочные вознаграждения работникам, такие, как оплачиваемый отпуск для работников, имеющих длительный стаж работы, оплачиваемый творческий отпуск и другие выплаты в случае, если они осуществляются в срок более 12 месяцев после окончания периода, в котором заработаны; - выходные пособия; - компенсационные выплаты долевыми инструментами, которые включают такие вознаграждения, как акции, опционы на акции, долевые финансовые инструменты, которые были выпущены для работников по цене ниже, чем выпускались для третьих лиц [11]
    - фонд заработной платы: основная и дополнительная заработная плата, оплата ежегодных и дополнительных отпусков (без денежной компенсации за неиспользованный отпуск), выплаты на питание, жилье, премии, вознаграждения и т. д.; - выплаты социального характера: компенсация работникам морального вреда, определяемая судом, выходное пособие при прекращении трудового договора, взносы на добровольное медицинское страхование работников за счет средств предприятия и т. д.; - расходы, не учитываемые в фонде заработной платы и выплатах социального характера: командировочные расходы, доходы по акциям и другие доходы от участия работников в собственности организации (дивиденды и т. д.) и другие [22]

Следует отметить, что в основе российской классификации выплат персоналу лежит абсолютно другой принцип, нежели в МСФО 19. Группировка выплат по МСФО 19 ориентирована на особенности оценки, раскрытия в отчетности, в России же - на источники их погашения, а также отношение к производственной деятельности организации. Также российской классификации отсутствует в отличии от МСФО 19 деление обязательств по оплате труда по срокам, а соответственно не применяется дисконтирование. По МСФО 19 краткосрочные вознаграждения персоналу - обязательства, по которым одновременно начисляется расход, исключая случаи включения в себестоимость активов по МСФО 2 "Запасы" и 16 "Основные средства". Сумма обязательств в учете признается за вычетом выплаченных вознаграждений.

Кроме того МСФО 19 регламентирует порядок определения затрат, а также обязательств по одному из видов вознаграждений персоналу - по пенсионным планам. В РСБУ и ТК РФ нет даже такого понятия, как пенсионный план.

Также в системе международных стандартов ведется учет вознаграждений, которые основаны на компенсационных выплатах долевыми инструментами, предусмотрены методики их оценки. Российскими стандартами и ТК РФ выплаты в пользу работников долевыми инструментами не предусмотрены.

По МСФО 19 на расходы текущего периода относятся суммы начисленных пособий по нетрудоспособности и уходу за детьми, для сравнения в российском учете они начисляются за счет средств, которые отчисляются на социальное страхование, за исключением первых трех дней, когда начисление происходит за счет работодателя.

Российские стандарты не содержат объектов бухгалтерского учета социально-трудовых отношений. Виды выплат в пользу сотрудников определены ТК РФ и отличаются от объектов бухгалтерского учета социально-трудовых отношений согласно МСФО в силу различных критериев признания объектов, разной их интерпретации и классификации.

Документирование

Этап первичного наблюдения начинается с документирования - первичной регистрации хозяйственных операций в момент и в местах их совершения при помощи документов с соблюдением определенных требований, в результате документ приобретает юридическую силу.

Документ - основа для бухгалтерских записей в регистрах, может быть использовано в качестве доказательств при спорах, крайне важны для органов суда и арбитража.

Только правильно оформленные документы со всеми необходимыми реквизитами должны приниматься к бухгалтерскому учету. В российских компаниях, как правило, используются унифицированные формы первичных документов по учету труда и его платы, которые утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 г. №1, однако, можно разработать и свои. Процесс документооборота разрабатывается на каждом предприятии индивидуально. Все документы, которые касаются учета личного состава, составляются в кадровой службе и передаются в бухгалтерию.

Заключая, изменяя, дополняя коллективные и трудовые договора, регулируются трудовые и иные, связанные с ними отношения. В положении по оплате труда на предприятии фиксируются условия оплаты труда, которые сообщаются работнику при поступлении на работу.

Стоит отметить, что обычно за рубежом документооборот больше является частью управленческого учета, нежели финансового. Исходные документы должны обеспечивать соблюдение принципов учета, а именно отчетность должна быть составлена, опираясь на достаточно полные, правильные и своевременно оформленные документы. Другие характеристики, порядок их оформления, хранения - компетенция менеджмента.

В целом, подход к документированию по российским и международным стандартам схож, главное - документы должны быть оформлены правильно, достаточно полно и своевременно.

Инвентаризация

Инвентаризация расчетов с персоналом согласно РСБУ проводится в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49.

Общий алгоритм проведения инвентаризации социально-трудовых отношений состоит в следующем:

Приказом руководителя учреждения создается инвентаризационная комиссия, определяется количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень того, что будут подвергать инвентаризации;

Комиссия проверяет суммы кредиторской задолженности по оплате труда, а также суммы и причины переплат работникам;

Проверяется дата учета обязательств, проводится документальная проверка обоснованности расчетов;

Проверяется соблюдение локальных нормативных актов:

Положение о внутреннем трудовом распорядке;

Положение о расчетах с подотчетными лицами;

Положение о документообороте;

Положение о командировках.

Проверяются особые случаи выплат, их документальное подтверждение:

Болезнь сотрудника (листок нетрудоспособности);

Отпуск работника (приказ об отпуске);

Взыскание алиментов (исполнительные листы);

Некоторые иные документы.

Проходит проверка порядка начисления дополнительных выплат персоналу: различные премии, доплаты за работу в ночное время, выходные дни и иные аналогичные расходы;

Проверяются документы, которые связаны с командированием персонала;

Проверяются компенсации стоимости форменной одежды, обуви, приобретения проездных документов и тому подобное;

Нарушения фиксируются в акте проверки; обнаруженные расхождения между фактическими и учетными показателями отражаются в сличительных ведомостях;

На основании акта разрабатывают план корректировочных мероприятий.

Хотя международные стандарты прямо не устанавливают порядок проведения инвентаризации, в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" отмечено, что инвентаризация хозяйственных средств должна проводиться ежегодно перед составлением финансовой отчетности.

В целом РСБУ и МСФО в вопросах инвентаризации совпадают, аналогично дело обстоит и с самой процедурой проведения, отличия возникают лишь из-за различий в объектах учета и критериях их признания в отчетности.

Оценка и калькулирование

Оценка - это способ выражения имущества предприятия и источников его формирования в денежном измерителе. Для определения размера оплаты труда организации стремятся измерить ценность каждого рабочего, определяя ожидаемый дохода фирмы от его работы. В этом случае во внимание принимаются следующие факторы:

    1) производительность труда; 2) количество отработанного времени; 2) сложность выполнения производственных заданий; 3) качество производимой продукции или оказанных услуг; 4) характер и интенсивность труда; 5) условия работы; 6) опасность труда для здоровья.

С учетом данных факторов отработанные работниками часы труда имеют свою денежную оценку.

При составлении отчетности согласно российским стандартам организация не имеет право выбирать валюту, чтобы составить отчетность - используется только рубль, по-другому дело обстоит при составлении по МСФО - разрешены и другие денежные единицы, к примеру, доллары США.

Согласно МСФО 19 обязательства по пенсионным планам оцениваются по дисконтированной стоимости. Дисконтирование стоимости необходимо, потому что в отчетном периоде покупная способность денежных средств иногда бывает выше, нежели в будущем из-за воздействия инфляции и других факторов. Обязательство по плану с установленными выплатами рассчитывается следующим образом:

Дисконтированная сумма обязательства на отчетную дату;

Плюс любые актуарные прибыли, которые возникают в результате изменения справедливой стоимости активов либо обязательств пенсионного плана;

Минус затраты по услугам прошлых периодов, которые не признаны;

Минус справедливая стоимость на отчетную дату активов плана, предназначенных для исполнения обязательств.

Пример. Необходимо определить дисконтированную стоимость обязательства в 100 000 рублей, рыночная процентная ставка равна 17%, коэффициент дисконтирования при данной ставке (табличное значение) равен 0,53365. Дисконтированная стоимость обязательства=53 365 рублей =100 000*0,53365.

Для расчета указанных показателей необходимы специальные знания, которые выходят за рамки квалификации бухгалтеров, оттого МСФО 26 "Пенсионные планы" рекомендует, чтобы их проводили специалисты-актуарии. Ничего подобного не происходит при составлении отчетности по российским стандартам, это обусловлено отсутствием в России обязательств по пенсионным планам.

Учет выплат, которые основаны на акциях, регламентируется МСФО "Выплаты долевыми инструментами". В нем указано, что стоимость планов таких вознаграждений работникам требует отражения в отчете о прибылях и убытках справедливой стоимости планов вознаграждений, которые основаны на акциях.

Результаты сравнения порядка оценки различных видов выплат работникам представлены в таблице 1.3.1

Таблица 1.3.1

Порядок оценки различных видов выплат работникам по российским и международным стандартам

МСФО

РСБУ

Краткосрочные вознаграждения отражаются по недисконтированной стоимости;

Долгосрочные вознаграждения - по дисконтированной стоимости;

Выплаты долевыми инструментами - по справедливой стоимости

Абсолютно все вознаграждения отражаются по недисконтированной стоимости

Можно сделать вывод, что подход к оценке и калькулированию в российских и международных стандартах значительно отличается. Главная причина - отсутствие в России долгосрочных начислений сотрудникам.

Отдельные вопросы по определению величины начислений в пользу сотрудников будут рассмотрены в практической части работы в пункте 2.3.

Система бухгалтерских счетов и двойная запись

Счета и двойная запись необходимы для регистрации, группировки и обобщения учетной информации об объектах бухгалтерского учета социально-трудовых отношений, затронутых определенной операцией. Таким образом, они помогают систематически обобщить итоги хозяйственной деятельности, составить бухгалтерскую отчетность и выбрать дальнейшую стратегию.

Синтетический учет расчетов с персоналом по оплате труда и прочим начислениям согласно РСБУ осуществляется на активно-пассивном счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате": по кредиту отражаются начисления по оплате труда, дивиденды, пособия и другие подобные выплаты, по дебету - удержания из начисленных сумм, выплаты в пользу работника. Например, если сальдо счета 70 кредитовое, значит, существует задолженность предприятия перед работниками по начисленной не выданной заработной плате. По каждому сотруднику открывается аналитический счет к счету 70.

Счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" ведется для того, чтобы обобщить информацию о всех видах расчетов с персоналом, за исключением расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами, например, расчеты по предоставленным займам, по возмещению материального ущерба.

Синтетический учет расчетов по взносам на обязательное социальное страхование в компаниях ведут на счете 69. Для учета налога на доходы физических лиц предназначен счет 68 "Расчеты по налогам и сборам".

В таблице 1.3.2 представлена корреспонденция счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации.

Таблица 1.3.2

Корреспонденция счета 70

По дебету

По кредиту

Номер счета

Название

Номер счета

Название

50

Касса

08

Вложения во внеоборотные активы

51

Расчетные счета

20

Основное производство

52

Валютные счета

23

Вспомогательные производства

55

Специальные счета в банках

25

Общепроизводственные расходы

68

Расчеты по налогам и сборам

26

Общехозяйственные расходы

69

Расчеты по социальному страхованию и обеспечению

28

Брак в производстве

71

Расчеты с подотчетными лицами

29

Обслуживающие производства и хозяйства

73

Расчеты с персоналом по прочим операциям

44

Расходы на продажу

76

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

69

Расчеты по социальному страхованию и обеспечению

79

Внутрихозяйственные расчеты

76

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

94

Недостачи и потери от порчи ценностей

79

Внутрихозяйственные расчеты

84

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

91

Прочие доходы и расходы

96

Резервы предстоящих расходов

97

Расходы будущих периодов

99

Прибыли и убытки

Особенность зарубежной практики - неиспользование дебетового и кредитового оборотов по счетам - на Западе почти не применяются активно-пассивные счета, которые там заменены парами счетов по дебетовому, кредитовому признаку.

В отличие от Западной практики в России корреспонденция счетов имеет жестко заданный вид: "дебет... счета, кредит... счета" - соответственно ведение учета не предусматривает участие нескольких счетов в проводке по дебету или кредиту, что вполне привычно на Западе. По этой причине в западных бухгалтерских книгах почти невозможно выделить корреспондирующие счета.

Таким образом, можно сказать, что принцип двойной записи предусмотрен как российскими, так и международными стандартами, но есть некоторые различия в системе бухгалтерских счетов и способах отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета.

Составление баланса и отчетности

Министерством финансов РФ утверждает формы и порядок заполнения бухгалтерской отчетности. Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организаций" (ПБУ 4/99) установлены состав, содержание, а также методические основы для того, чтобы формировать бухгалтерскую отчетность по законодательству РФ.

Международные стандарты не препятствуют организациям свободно устанавливать сроки для начала финансового периода, а, значит, компании не обязаны составлять отчетность с 1 января, как это принято в России.

Более того, финансовые периоды у некоторых западных корпораций не равны календарным месяцам. Например, на Западе широко распространено использование для ведения учета системы "4-4-5", когда финансовый месяц ровно равен четырем или же пяти неделям.

Бухгалтерская отчетность по российским стандартам составляется исключительно на русском языке. В МСФО ограничение по выбору языка отсутствует. Кроме того в отличие от РСБУ, в МСФО нет жесткого закрепления валюты представления отчетности.

В системе МСФО не указано определение формы бухгалтерской отчетности. Поэтому отчеты, которые включаются в полный комплект финансовой отчетности, могут формироваться и разрабатываться организациями самостоятельно, основываясь на предлагаемых в МСФО 1 вариантах построения отчетности.

Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности западных и российских компаний представлен в таблице 1.3.3

Таблица 1.3.3

Состав финансовой отчетности по российским и международным стандартам

МСФО (IAS 1)

ПБУ 4/99

Отчет о финансовом положении (Statement of financial position)

Бухгалтерский баланс

Отчет о совокупном доходе (Statement of comprehensive income)

Отчет о прибылях и убытках

Отчет об изменениях в собственном капитале (Statement of changes in equity)

Отчет об изменениях собственного капитала

Отчет о движение денежных средств за период (Statement of Cash Flow)

Отчет о движении денежных средств

Учетная политика и примечания к отчетности

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках

Аудиторское заключение

Аудиторское заключение в соответствии с законодательством

Информация по социально-трудовым отношениям находит отражение в следующих формах российской бухгалтерской отчетности:

В Бухгалтерском балансе по строке "Незавершенное производство" отражается в том числе информация о затратах на оплату труда и социальное обеспечение при изготовлении продукции, по строке "Дебиторская задолженность" отражается задолженность персонала, по строке "Кредиторская задолженность" отражается в том числе задолженность организации по начисленным, но невыплаченным суммам в пользу работников;

В Отчете о прибылях и убытках начисления работникам подразделяются по видам расходов и отражаются в составе следующих строк: "Себестоимость продаж", "Коммерческие расходы", "Управленческие расходы", "Прочие расходы";

В Отчете о движении денежных средств отражается информация по выплатам работникам;

В Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках приводится дополнительная информация, и раскрываются отдельные показатели форм бухгалтерской отчетности. Так в разделе "Дебиторская задолженность" более подробно раскрывается информация о наличии и движении дебиторской задолженности, например задолженности персонала. В разделе "Расходы по обычным видам деятельности" представлена информация о расходах на оплату труда и об отчислениях на социальные нужды.

В целом можно сделать вывод, что несмотря на схожий состав бухгалтерской (финансовой) отчетности, подход к формату ее представления согласно МСФО намного более гибкий, чем в России.

По результатам проведенного анализа, можно сделать следующий вывод касательно реализации элементов метода бухгалтерского учета социально-трудовых отношений согласно российским и международным стандартам: самая важная отличительная черта - это различное по сути определение, интерпретация и классификация объектов бухгалтерского учета социально-трудовых отношений. Именно из-за этого основного отличия появляются расхождения и в вопросах оценки, калькулирования, инвентаризации расчетов с персоналом. Так отсутствие в РСБУ деления обязательств перед работниками по оплате труда на краткосрочные и долгосрочные ведет к тому, что будущие денежные потоки не дисконтируются, как это необходимо согласно МСФО. Также важно отметить, что международными стандартами предусмотрен более гибкий поход к процессу документирования и формирования отчетности. Есть существенные отличия и в системе бухгалтерских счетов.

Следует отметить, что в настоящее время в России нет единого стандарта, регламентирующего порядок бухгалтерского учета расчетов с персоналом. В связи с этим для правильного отражения данных расчетов в учете приходиться руководствоваться огромным перечнем нормативных актов, при этом многие вопросы в РСБУ не раскрыты. Например, многие вопросы, в том числе основные понятия (виды выплат) определены лишь в ТК РФ.

В последние годы стало абсолютно очевидно, что для учета, отражения в отчетности вознаграждений персоналу необходим отдельный стандарт, который бы унифицировал правила для предоставления отчетной информации по расчетам с сотрудниками предприятия. В связи с этим Фондом "Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности" разработан проект ПБУ "Учет вознаграждений работникам", в котором систематизированы основные правила учета и который ставит своей целью раскрытие в отчетности насколько это возможно наиболее полной и достоверной информации о расчетах с работниками. Данный стандарт во многом схож с МСФО 19. При этом предлагаемые правила раскрытия такой информации в проекте национального стандарта несколько иные, чем, в частности, в МСФО, они более приближены к российской модели учета и правилам составления отчетности.

Похожие статьи




Анализ системы нормативного регулирования бухгалтерского учета социально-трудовых отношений в России и за рубежом - Учет и аудит социально-трудовых отношений

Предыдущая | Следующая